Полная версия

Главная arrow Бухучет и аудит arrow Аудитор, 2014, №11 -

  • Увеличить шрифт
  • Уменьшить шрифт


<<   СОДЕРЖАНИЕ ПОСМОТРЕТЬ ОРИГИНАЛ   >>

Об эволюции концепций и принципов аудита в контексте развития общественных отношений

^ М.О. Санникова, канд. экон. наук, доцент, ФГБОУ ВПО «Саратовский государственный аграрный университет им. Н.И. Вавилова»

e-mail: Этот адрес e-mail защищен от спам-ботов. Чтобы увидеть его, у Вас должен быть включен Java-Script

^ А.С. Санников, канд. экон. наук, доцент, ФГБОУ ВПО «Саратовский ГАУ им. Н.И. Вавилова»

В статье приводятся исследования, которые авторы провели в области истории развития аудита как области деятельности по контролю за соблюдением правил экономического поведения, норм законодательства и общественных интересов экономическими агентами. Процесс становления и развития аудиторской профессии рассматривается авторами как следствие развития общественных отношений, в подтверждение чего приводится развернутый анализ соответствующих причинно-следственных связей.

Ключевые слова: история развития аудита (history of the audit development); методы аудита (audit techniques); концепции аудита (concepts of audit); принципы аудита (principles of audit)

Содержание, принципы функционирования и перспективы развития любого объекта исследования общественных наук невозможно выявить и описать без применения исторического метода познания. Соответственно, изучение исторических предпосылок эволюционирования объекта и выявление его связей с параметрами развития общества в целом является базисом как для анализа наблюдаемых процессов, так и для перспективных прогнозов развития. В связи с этим исследование предпосылок возникновения аудита, выявление закономерностей его развития, связей с уровнем экономических отношений и соответствующая периодизация истории аудиторской профессии представляются весьма актуальным направлением и составляют цель настоящей работы.

Потребность в контроле естественным образом возникает в обществе тогда, когда владелец каких-либо благ по разным причинам делегирует полномочия по их аккумулированию, охране или расходованию другому лицу. В историческом плане зарождение контроля, как элемента взаимоотношений между людьми, относится к той эпохе когда, во-первых, развитие общественных отношений привело к возникновению института собственности и закрепило за отдельными людьми и их группами права на владение имуществом; и, во-вторых, когда функции по управлению материальными благами стали передаваться от правообладателя стороннему лицу. Такие примеры можно найти уже в древнейших цивилизациях, где правители (или в древних демократиях — общество в целом), олицетворявшие государство, а следовательно, хранители и распорядители государственной казны, должны были контролировать деятельность своих подданных, которые обеспечивали сбор налогов и организацию финансирования государственных нужд.

Однако существовавшую систему надзора можно назвать лишь прообразом современного аудита. На протяжении веков контрольная деятельность претерпела значительные изменения, она эволюционировала вместе с развивающимися обществом, общественными отношениями и с объектами, подлежащими контрольным процедурам. Кратко охарактеризуем основные общеисторические этапы развития контроля и аудита.

До 1844 года аудит в большинстве случаев имел отношение лишь к государственным финансам. Исторические документы свидетельствуют, что практически все древние цивилизации использовали системы государственного контроля ресурсов. Подобным образом в средневековой Англии государственные чиновники инспектировали феодальные поместья с целью проверки точности записей о доходах и расходах. В начале промышленной революции в условиях существования преимущественно мелких семейных предприятий у собственника, выполнявшего одновременно функции управляющего, не возникала потребность в формировании отчетов и их проверке. В это время получают распространение морские торговые предприятия. У капитанов кораблей, выполняющих коммерческие рейсы, появляется необходимость в учете доверенных их попечению товаров и денежных средств. Эти учетные записи подлежали арифметической проверке и сверке с данными о переданном под их ответственность количестве товаров и денег.

Период с 1844 по 1920-е годы характеризуется продолжающейся промышленной революцией и все более заметными изменениями социально-экономических условий. С развитием технологий на смену ручно- му труду и мелким предприятиям приходят крупные заводы, оснащенные машинами. Их строительство требует аккумулирования значительных средств, один из способов их получения — привлечение небольших сумм от большого числа инвесторов. На тот момент в условиях отсутствия законодательного регулирования, спекулятивного характера рынка капитала и частых банкротств, инвестирование было достаточно рискованным, а увеличивающееся число инвесторов нуждалось в защите своих интересов. В результате в 1844 году в Великобритании был издан Закон об акционерных обществах, в соответствии с которым, в частности, вновь созданные общества должны проходить государственную регистрацию, ежегодно предоставлять акционерам балансовый отчет, проверенный аудитором на предмет полноты и достоверности отражения состояния компании. Законом не устанавливались требования к квалификации и независимости аудиторов, и на практике в качестве аудитора часто выступал один из акционеров. Заметным событием в истории аудита стал Закон о компаниях 1900 года, который ввел понятия обязательного аудита, независимости аудитора от руководства проверяемого предприятия и утвердил стандартную форму отчета аудитора.

На протяжении этого периода основными задачами аудита являлись обнаружение злоупотреблений и ошибок, а также оценка адекватности отражения в балансовом отчете платежеспособности компании. В соответствии с общественными потребностями, задачи формулировали с учетом в первую очередь интересов акционеров и лишь во вторую - интересов кредиторов. Основные задачи проверки обуславливали применяемые аудиторские процедуры, которые включали тщательный контроль бухгалтерских записей и подтверждающих их документов, а также точность арифметических подсчетов.

В течение 1920-1960 годов центр развития экономики и аудита смещается из Великобритании в США. В это время продолжаются рост числа крупных компаний и развитие рынка ценных бумаг, инвестиционных институтов, обслуживающих финансовые потребности экономических субъектов. В отличие от акционеров прошлых лет новое поколение мелких инвесторов непосредственно не участвует в управлении бизнесом. В основном их интересы связаны с доходностью их вложений и поиском наиболее выгодного объекта инвестирования. Одновременно все чаще к управлению компаниями привлекаются профессиональные менеджеры, которые зачастую не являются их акционерами. В новых экономических условиях ответственность менеджеров распространяется не только на честное и законное использование средств акционеров, но и на получение приемлемого уровня дохода от доверенных им финансовых ресурсов.

В эти годы развитие аудита идет по нескольким направлениям, в частности, получают распространение и совершенствуются выборочные методы. Необходимость использования выборочных методов в аудите вызвана увеличением масштабов компаний и ростом числа операций, делающих затруднительной детальную проверку бухгалтерских записей. Эти же факторы привели к возникновению внутреннего контроля, который стал необходимым элементом системы управления организацией в силу применяемой практики делегирования менеджерами полномочий по ведению бухгалтерского учета другим сотрудникам, и связанного с этим повышенного риска ошибок и злоупотреблений. В результате в качестве аудиторских процедур стали использоваться тесты выборочной совокупности операций и бухгалтерских записей вместе с оценкой надежности системы внутреннего контроля. Большее внимание в ходе аудита стало уделяться внешним аудиторским доказательствам. Приобрели важное значение доказательства физического наличия активов, а также внешние свидетельства третьих лиц, например, в отношении величины задолженности проверяемого лица или операций на его счетах. С того момента, как доходность вложений вышла на первый план в ряду интересов инвесторов, основным документом для них в составе отчетности компании стал не баланс, а отчет о прибылях и убытках, позволяющий оценивать не платежеспособность, а прибыльность бизнеса. Соответственно в фокусе внимания аудиторов оказался наряду с балансом отчет о прибылях и убытках. В это же время меняются и задачи аудита: акценты от предотвращения и выявления злоупотреблений и ошибок смещаются к оценке достоверности информации, содержащейся в финансовых отчетах компаний.

В период 1960-1990 годов с наращиванием темпов технического прогресса, совершенствованием технологий производства, информатизацией бизнеса продолжается рост корпораций и усиливается их роль в общественной жизни. Влияние крупных компаний на жизнь общества уже не ограничивается созданием рабочих мест и обеспечением налоговых поступлений в бюджет. Они, с одной стороны, являются потребителями благ, доступных им на уровне локального сообщества (транспортная и логистическая инфраструктуры, энергоресурсы, природные ресурсы), влияя на их перераспределение, с другой - являются создателями новых благ, осуществляя вложения в производственную и социальную инфраструктуры, экологические проекты.

Принимая во внимание эти и другие обстоятельства, можно утверждать, что крупные и средние предприятия достаточно заметно влияют на экономическую и социальную жизнь локального сообщества, частью которого они являются, и на благосостояние общества в целом. Приобретя это качество, компании должны брать на себя определенные обязательства и соотносить принятие решений с общественными потребностями и ожиданиями, в то же время их руководство должно заботиться о достижении традиционных целей - об обеспечении эффективности и непрерывности деятельности. Ответственность перед обществом должна заключаться в действиях менеджмента компаний, направленных в том числе на предотвращение загрязнения окружающей среды, улучшение условий труда и предоставление равных возможностей работникам, обеспечение безопасности продукции, защиту прав потребителей. В этот период происходит законодательное закрепление указанных норм, и, несмотря на то, что проверка соблюдения этих условий не входит в круг вопросов, рассматриваемых при аудите бухгалтерской (финансовой) отчетности, она может проводиться представителями государственных органов.

Развитие техники аудита в этот период идет в направлении повышения значимости доказательств, получаемых из различных внутренних и внешних источников, применения компьютерной обработки данных в ходе аудита и риск-ориентированного подхода. Такой подход заключается в оценке аудиторами вероятности возникновения искажений в бухгалтерской (финансовой) отчетности и концентрации внимания на тех участках информационной системы подготовки отчетности, которые наиболее подвержены риску возникновения ошибок. Выявление таких областей базируется на глубоком знании аудитором не только системы бухгалтерского учета клиента, но и на знакомстве с его деятельностью в целом. Поэтому важной задачей и одним из первых этапов аудиторской проверки становится получение информации о деятельности аудируемого лица (о направлениях деятельности, параметрах бизнеса, системах управления и внутреннего контроля, информационных системах, стратегии развития, кадровой политике, ключевых сотрудниках и пр.). Эти новшества, возникшие в результате поиска наиболее оптимальных техник проведения аудита, сохраняющих баланс между стремлением минимизировать затраты ресурсов и необходимостью обеспечить качество работ, привели к появлению нового вида аудиторских услуг — консультирования по широкому кругу финансово-экономических и юридических вопросов.

Начиная с 1990-х годов сохраняются прежние тенденции социально-экономического развития, характеризующиеся ускоренным темпом. К настоящему времени роль крупных транснациональных компаний, являющихся по своей сути глобальными, на мировых рынках трудно переоценить. Признаком времени является широкое использование высоких технологий во всех сферах деятельности компаний. Увеличивающийся потенциал ведущих корпораций продолжает способствовать усилению их влияния на общество в целом. Во избежание общественно значимых негативных последствий от возможных банкротств крупных компаний ужесточаются требования законодательства к качеству их менеджмента. Кроме того, внешнее информационное воздействие и общественное мнение вынуждает корпорации функционировать учитывая интересы разных групп социума.

Развитие аудита в это время идет по пути адаптации к изменяющейся внешней среде. Например, получает развитие концепция учета хозяйственного риска (или бизнес-риска) аудируемого лица. В основу этой концепции легло наблюдение, что многие хозяйственные риски клиента оказывают существенное влияние на объекты, изучаемые в ходе аудита, и, следовательно, на финансовую отчетность. Изучая риски клиента, аудитор получает возможность быстрее и качественнее оценить сущность и значимость аудиторских доказательств.

И риск-ориентированный подход в аудите, и концепция учета хозяйственного риска клиента в конечном итоге подразумевают выражение мнения о достоверности финансовой отчетности аудируемого лица. Однако в первом случае цель достигается с помощью изучения информационных систем, формирующих отчетность, и оценки вероятности возникновения в них искажений, а во втором - с помощью комплексного исследования бизнеса клиента как целостной системы. Исследования, проводимые крупными аудиторскими компаниями, показали, что риск выдачи неверного аудиторского заключения связан в первую очередь не с пропуском ошибок в бухгалтерских записях, а со способом ведения бизнеса клиентом. Причиной этого стало как развитие техник и методик аудита, так и совершенствование систем внутреннего контроля клиентов аудиторов, в том числе применение компьютерных технологий при обработке учетных данных, что свело к минимуму вероятность технических и арифметических ошибок. Таким образом, условия ведения бизнеса, управленческие решения и стиль руководства в конечном счете имеют решающее значение при формировании финансовой отчетности: в частности, эти факторы влияют на правильность ее составления, на вероятность наличия в ней недостоверных сведений и на правильность применения допущения о непрерывности деятельности аудируемого лица. Следовательно, чтобы аудиторы допускали как можно меньше ошибок, выражая свое мнение, им необходимо тщательно изучать хозяйственные риски клиентов. В свою очередь, глубокое знание бизнеса клиента и присущих ему рисков позволило аудиторам оказывать консультационные услуги в области организации бизнеса на новом качественном уровне. Это направление деятельности аудиторов становится все более значимым как для них самих, так и для их клиентов.

Необходимо отметить, что применение концепции хозяйственного риска в аудите не привело к изменению основной цели аудиторской проверки - выражения мнения о достоверности финансовой отчетности, но способствовало появлению новых задач. С начала 1990-х годов, в соответствии с потребностями заинтересованных сторон в получении информации о менеджменте компаний, аудиторы берут на себя ответственность за выявление и сообщение информации о случаях злоупотреблений, а также за проверку правомерности применения допущения о непрерывности деятельности аудируемого лица.

Список литературы

  • 1. Арабян К.К. Аудит как независимая форма финансового контроля: миссия и ожидания пользователей / К.К. Арабян, И.В. Давыдова // Аудитор. - 2013.-№Ю. -С. 16-22.
  • 2. Булыга Р.П. Аудит бизнеса как стратегическое направление развития аудиторской деятельности / Р.П. Булыга // Аудитор. - 2013. - № 8. - С. 36-43.
  • 3. Жминько С.И. Этапы развития и современные виды аудита / С.И. Жминько, П.В. Бырдина // Аудитор. - 2011. - № 7. - С. 15-22.
  • 4. Жминько С.И. Этапы развития и современные виды аудита / С.И. Жминько, П.В. Бырдина // Аудитор. - 2011. - № 6. - С. 20-26.
  • 5. Ситнов А.А. Аудит в управлении современными хозяйствующими субъектами / А.А. Ситнов // Аудитор. - 2011.-№1,-С. 27-33.
  • 6. I. Gray. The Audit Process: Principles, Practice and Cases / I. Gray, S. Manson. - London: Thomson, 2008 (third edition). - 809 p.
  • 7. B. Porter. Principles of external auditing / B. Porter, J. Simon, D. Hatherly. - Chichester: John Wiley & Sons, 2008 (third edition). - 816 p.
 
<<   СОДЕРЖАНИЕ ПОСМОТРЕТЬ ОРИГИНАЛ   >>