НОРМАТИВНОЕ И МЕТОДИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ТЕОРИИ АМОРТИЗАЦИОННОГО ФОНДА

Формирование амортизационного фонда и отражение его в динамике в системе счетов бухгалтерского учета отражает намерение руководства компании сохранить целевой характер его использования (воспроизводство основных средств). На основании проведенных исследований, можно сформировать нормативный документ, регламентирующий методики формирования амортизационного фонда, — «Методические рекомендации по формированию амортизационного фонда». Данный документ имеет следующие разделы (рис. 3.10).

Раздел I «Общие положения».

Амортизационный фонд является источником воспроизводства основных средств. В основе его формирования лежит кассовый метод.

Формирование амортизационного фонда осуществляется изолированно для основных средств, амортизация по которым начисляется по: линейному способу; по способу списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Переоценка влияет на величину амортизационного фонда лишь в части восстановительной стоимости, амортизируемой и включаемой в себестоимость произведенной и реализованной продукции. Независимо от применяемого способа начисления амортизации, при осуществлении переоценки увеличение сальдо по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» не повлияет на величину амортизационного фонда, так как оно не обеспечено притоком активов в денежной форме.

Рис. 3.10. Структура документа «Методические рекомендации по формированию амортизационного фонда»

Раздел II «Расчет амортизационного фонда при линейном способе начисления амортизации, способе уменьшаемого остатка, способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования».

Рассмотрим цифровой пример, иллюстрирующий формирование амортизационного фонда по основным средствам, амортизируемым по линейному способу. Объект основных средств стоимостью 100 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Амортизация начисляется линейным способом. На второй год произведена переоценка с коэффициентом 1,5.

Себестоимость реализованной продукции в первый год — 100 000 руб., во второй — 120 000 руб., в третий — 110 000 руб. Примем упрощение, что иных расходов периода кроме амортизации нет. Выручка-нетто от продажи составляет за первый год — 150 000 руб., за второй — 180 000 руб., в третий — 160 000 руб. Продукция покупателей оплачивается, исходя из соотношения: 70% в отчетном периоде; 30% в периоде, следующим за отчетным.

В первый год эксплуатации амортизация объекта основных средств составила 100 000 х 0,2 = 20 000 руб. После переоценки восстановительная стоимость составила 150 000, амортизация — 30 000. Амортизация за второй год составила 150 000 х 0,2 = 30 000 руб. (именно в части амортизационных отчислений переоценка влияет на размер амортизационного фонда).

В табл. 3.13 показан пример расчета амортизационного фонда.

Расчет величины амортизационного фонда при линейном способе начисления амортизации

Таблица 3.13

Таким образом, на конец третьего года по дебету счета 012 «Амортизационный фонд» будет отражена величина 71 000 руб.

Допустим, что в четвертом году приобретен объект основных средств за 75 000 руб.

Тогда следует отразить следующие учетные записи:

1) отражено направление амортизационного фонда на приобретение объекта основных средств:

Кредит счета 012 «Амортизационный фонд» — 71 000 руб.;

2) отражен дефицит амортизационного фонда, образованный в результате превышения стоимости приобретенного объекта основных средств над накопленной величиной амортизационного фонда:

Дебет счета 013 «Дефицит амортизационного фонда» — 4000 руб.;

3) при формировании амортизационного фонда в конце четвертого года дефицит амортизационного фонда будет погашен:

Кредит счета 013 «Дефицит амортизационного фонда» — 4000 руб.;

4) неиспользованный амортизационный фонд отнесен на соответствующий забалансовый счет:

Дебет счета 012 «Амортизационный фонд» — 26 000 руб.

Таким образом, для оценки структуры источников финансирования воспроизводственного процесса рассчитаем коэффициент финансирования объектов основных средств за счет амортизационных отчислений. В четвертом году его значение составит:

71 000/75 000 = 94,67%, то есть 94,7% стоимости объекта профинансированы за счет амортизационного фонда, а 5,3% за счет прочих источников.

Необходимо оценить структуру финансирования воспроизводственного процесса основных средств. При этом, необходимо указать, за счет каких источников произошло увеличение основных средств (кассовый принцип): средств амортизационного фонда; погашенной кредиторской задолженности; долгосрочных и краткосрочных кредитов и займов; средств, полученных из бюджета; других источников.

Структура учетного регистра, применяемого для расчета амортизационного фонда, отражена на рис. 3.11.

Рис. 3.11. Структура учетного регистра «Расчет амортизационного фонда» при линейном способе начисления амортизации

Заполненный учетный регистр представлен в табл. 3.14.

Учетный регистр «Использование средств амортизационного фонда» представлен в табл. 3.15.

Учетный регистр, применяемый для расчета величины амортизационного фонда (линейный способ начисления амортизации)

Учетный регистр «Использование средств амортизационного фонда»

Очевидно, что амортизационный фонд может содержать аналитику не только по группам основных средств, но и по характеру воспроизводственного процесса (рис. 3.12).

Рис. 3.12. Аналитика по воспроизводству основных средств

Раздел 111 «Расчет амортизационного фонда при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)».

Рассмотрим цифровой пример, иллюстрирующий формирование амортизационного фонда по основным средствам, амортизируемым по способу списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Объект основных средств стоимостью 100 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет, оборудование рассчитано на 50 000 ед. изделий. Амортизация начисляется по способу списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). В первый год произведено 10 000 ед., во второй — 20 000 ед., в третий — 15 000 ед.

На второй год произведена переоценка с коэффициентом 1,5. Себестоимости произведенной продукции составила:

• • первый год — 120 000 руб.;
• • второй год — 135 000 руб.;
• • третий год — 105 000 руб.

Себестоимость реализованной продукции: в первый год — 100 000 руб.; во второй — 120 000 руб.; в третий — 110 000 руб.

Выручка-нетто от продажи составляет за первый год — 150 000 руб., за второй — 180 000 руб., в третий — 160 000 руб. Продукция покупателей оплачивается, исходя из соотношения:

• • 70 % в отчетном периоде;
• • 30 % в периоде, следующим за отчетным.

Амортизационные отчисления составили:

• • в первый год — 100 000/50 000 х 0 000= 20 000 руб.;
• • во второй год — 150 000/50 000 х 20 000 = 60 000 руб.;
• • в третий год — 150 000/50 000 х 5 000 = 45 000 руб.

Поскольку амортизация основных средств, рассчитанная по способу списания пропорционально объему продукции (работ) включается в затраты периода, то необходимо найти соотношения между себестоимостью произведенной и реализованной продукции (табл. 3.16).

Расчет величины амортизационного фонда при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)

Таблица 3.16

Полученные величины накопленного амортизационного фонда и суммы, не включенной в амортизационный фонд суммы амортизации нарастающим итогом, имеют некоторую погрешность, вызванную округлением.

Накопленная величина амортизационного фонда должна составить 16 667 + 53 333 + 32 083 = 102 083 руб.

Не включенная в амортизационный фонд сумма амортизации нарастающим итогом: 125 000 — 102 083 = 22 917 руб.

Таким образом, получаем следующую информацию о величине начисленного амортизационного фонда и амортизации, не включенной в амортизационный фонд (табл. 3.17).

Структура учетного регистра «Расчет амортизационного фонда» при способе списания стоимости пропорционально продукции (работ) может иметь следующий вид (рис. 3.13).

Рис. 3.13. Структура учетного регистра «Расчет амортизационного фонда» при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)

Раздел IV «Заключительные положения».

Формирование амортизационного фонда направлено на повышение информативности данных о воспроизводственном процессе компании. Выбор характера воспроизводственного процесса, а также детализации аналитики, формируемой в рамках теории амортизационного фонда, относится к компетенции учетного персонала компании. Тем не менее, аналитика должна раскрывать данные по приобретению, строительству и т.д. по основным группам основных средств в разрезе источников финансирования.

Таблица 3.17

Информация о величине амортизационного фонда

Таким образом, применение положений нормативного документа «Методические рекомендации по формированию амортизационного фонда» упростит формирование достоверной информации о структуре собственных источников финансирования, а также повысит достоверность информации о себестоимости производимого продукта в связи с прекращением распределения косвенных затрат на амортизацию.