Полная версия

Главная arrow Финансы arrow Бухгалтерская (финансовая) отчетность

  • Увеличить шрифт
  • Уменьшить шрифт


<<   СОДЕРЖАНИЕ ПОСМОТРЕТЬ ОРИГИНАЛ   >>

ИСКАЖЕНИЯ В БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ, СПОСОБЫ ВЫЯВЛЕНИЯ И РОЛЬ АУДИТА В ОЦЕНКЕ ДОСТОВЕРНОСТИ

Изучение материала главы 7 позволит:

  • знать: виды искажений бухгалтерской отчетности. Влияние ошибок на содержание отчетных форм; виды ошибок при составлении бухгалтерской отчетности; способы исправления ошибок при формировании бухгалтерской отчетности; порядок исправления бухгалтерских ошибок; аудиторское заключение: его виды и роль в составе бухгалтерской отчетности;
  • уметь: классифицировать ошибки при составлении бухгалтерской отчетности; исправлять бухгалтерские ошибки при составлении бухгалтерской отчетности;
  • владеть: способами выявления и исправления ошибок при формировании бухгалтерской отчетности.

ВИДЫ ИСКАЖЕНИЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ. ВЛИЯНИЕ ОШИБОК НА СОДЕРЖАНИЕ ОТЧЕТНЫХ ФОРМ

В силу различных причин бухгалтерская отчетность может неточно отражать имущественное (финансовое) состояние и (или) результат деятельности организации. Нередко составители отчетности умышленно или неумышленно допускают отступление от требования полноты и достоверности отчетных показателей. Отчетность, подготовленная и представленная с нарушением указанного требования, называется искаженной.

Неправильное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности организации может быть обусловлено:

  • • неправильным применением законодательства РФ о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;
  • • неправильным применением учетной политики организации;
  • • неточностями в вычислениях;
  • • неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности;
  • • неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности;
  • • недобросовестными действиями должностных лиц организации. При этом не следует считать ошибками неточности или пропуски

в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения или неотражения таких фактов хозяйственной деятельности.

Ошибки могут быть существенные и несущественные. В соответствии с ПБУ 22/2010 существенной признается ошибка, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Не существенные ошибки не оказывают влияния на решения пользователей информации. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности.

Рассмотрим подробнее ситуации, приводящие к искажению отчетности, которые встречаются в отечественной практике.

  • 1. Отчетность подготовлена в соответствии с установленными правилами, но необъективно отражает финансовое положение организации. Имеет место вуалирование (от фр. voiler— скрывать, затуманивать) отчетности — искажение данных при соблюдении требований, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Возможность вуалирования возникает, главным образом, вследствие несовершенства системы регулирования бухгалтерского учета в нашей стране.
  • 1а. Несоответствие экономической природы факта хозяйственной жизни способу его отражения в бухгалтерской отчетности согласно действующим правилам. Например, организация получила на свой расчетный счет денежные средства для исполнения обязательств (приобретения товаров) по договору комиссии, но на конец отчетного периода не израсходовала их полностью. Поскольку эти средства принадлежат комитенту, неверно показывать их в балансе как собственные. Однако в нормативных актах такого указания нет и, более того, по статье «Расчетные счета» Бухгалтерского баланса прямо предусмотрено отражать суммы на основании выписок кредитных организаций.
  • 16. Установление в нормативных актах требований к формированию и раскрытию учетной политики организаций только в самом общем виде, что позволяет организациям оставлять за рамками учетной политики важные методические аспекты регулирования бухгалтерского учета. Известно, что учетная политика формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем экономического субъекта, который одновременно несет ответственность за организацию бухгалтерского учета в целом. Отсюда очевидно желание руководителя утвердить, по возможности, неконкретную учетную политику, позволяющую, например, произвольно устанавливать нормы амортизации основных средств, нормативы резервов предстоящих расходов, порядок формирования резервов по сомнительным долгам, чтобы иметь возможность оперативно влиять на показатели, характеризующие финансовый результат деятельности за отчетный период.

В экономически развитых странах вуалирование распространено также достаточно широко. В англо-американской модели бухгалтерского учета даже существует специальный термин — window-dressing (англ, «украшение витрин»), под которым понимают переоформление баланса в рамках существующих законов и национальных учетных принципов, влекущее за собой изменение структуры капитала и финансового результата с целью положительного воздействия на определенные группы пользователей бухгалтерской отчетности.

2. Отчетность подготовлена с отступлениями от установленных правил и необъективно отражает финансовое положение организации. В этом случае имеет место фальсификация отчетности (от лат. falsificare — подделывать) — применение законодательно не оговоренных учетных приемов, не отвечающих действующим требованиям отражения фактов хозяйственной жизни (кроме случаев, раскрытых организацией в пояснениях к отчетности).

Фальсифицированная отчетность тем самым является следствием бухгалтерских ошибок, допущенных на всех стадиях учетного процесса. Ошибкой в бухгалтерской отчетности признается неверная денежная оценка статей отчетности (объектов учета), неправильное формирование итоговых показателей или неправильная их группировка в отчетных формах.

Для дальнейшего изложения, прежде всего, необходимо отделить умышленные ошибки от неумышленных. Как указано в МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки», раскрывающем подходы к толкованию и раскрытию информации об ошибках в финансовой отчетности, умышленными ошибками следует считать те, «которые допущены намеренно с целью достичь определенного представления финансового положения, финансовых результатов деятельности или денежных потоков организации».

По степени влияния на бухгалтерскую информацию ошибки подразделяют на локальные, затрагивающие один документ и не влекущие за собой другие ошибки, и транзитные, когда допущенная ошибка проходит через несколько регистров или влечет за собой последующие.

По частоте появления ошибки могут быть единичными, вызванными каким-либо случайным однократным событием, и множественными, появление которых предопределяется постоянно или периодически действующим фактором. Например, весы для взвешивания кормов на складе имеют погрешность +3%. В результате регулярных отпусков кормов в производство в течение отчетного периода к моменту составления бухгалтерской отчетности окажется, что фактический остаток кормов на складе будет больше книжного, а себестоимость продукции — завышена.

По отношению к процедуре бухгалтерского учета в зависимости от того, затрагивают ли ошибки только технику оформления хозяйственных операций или заключаются в неправильном отражении экономической информации в учете и отчетности, можно выделить ошибки по форме (технические) и по содержанию (процедурные); их состав приведен на рис. 6.

Арифметические ошибки, описки и пропуски объединены в одну группу потому, что их наличие приводит к неравенству итоговых показателей отчетности либо к очевидному логическому несоответствию величины ошибочного показателя реально возможному значению. Эти ошибки можно легко исправить в процессе подготовки отчетов, но если бухгалтер, желая восстановить нарушенное равенство, произвольно изменит еще один или несколько показателей, то поиск таких ошибок значительно усложняется.

Классификация ошибок по отношению к процедуре учета

Рис. 6. Классификация ошибок по отношению к процедуре учета

Ошибки автоматизированной обработки информации связаны с широким применением средств вычислительной техники, оснащенных специальными компьютерными программами для обработки учетных данных. Ошибки этой группы могут возникать как при вводе, так и непосредственно при использовании определенного программного обеспечения — обработке, хранении и передаче данных. Наиболее распространенные из них: повторный ввод, «потеря» данных при сохранении, неточное округление.

Ошибки в документировании хозяйственных операций заключаются:

  • 1) в полном или частичном отсутствии регистрации отдельных фактов хозяйственной жизни вследствие небрежности работников бухгалтерской службы или недостатка информации об этих фактах (ошибки по полноте);
  • 2) учетном отражении операций, не имевших места в действительности (при наличии фальсифицированных первичных документов, подтверждающих совершение этих операций), а также в отступлении при отражении в учете отдельных операций от требований учетной политики организации без специальных оговорок в пояснительной записке (ошибки по достоверности).

Ошибки в документировании выявляются путем инвентаризации имущества и обязательств организации, а также путем проверки соответствия хозяйственных операций требованиям действующего законодательства и локальных нормативных актов — юридической экспертизы, выполняемой в ходе ревизии или аудита финансовохозяйственной деятельности организации.

Ошибки в периодизации возникают вследствие нарушения принципа временной определенности фактов хозяйственной жизни, т.е. в случае, когда факт отражается в учете не в том отчетном периоде, к которому его нужно было отнести. Подобные ошибки имеют достаточно широкое распространение вследствие несвоевременного получения организациями документов от коммерческих партнеров. Такими документами могут быть счета на оплату услуг связи и коммунальных платежей, транспортные накладные организаций-перевозчиков, счета-фактуры поставщиков и др. При наличии ошибок в периодизации, как правило, не фальсифицируются данные бухгалтерского учета и отчетности, поскольку в период заполнения учетных регистров и составления отчетов документальное подтверждение неучтенных фактов отсутствует. Но очевидна возможность искажения финансовых результатов деятельности организации, изменения налоговой базы по отдельным видам налогов (на добавленную стоимость, на имущество). Для обнаружения этих ошибок следует использовать методы динамического анализа отдельных показателей и статей бухгалтерской отчетности.

Ошибки в корреспонденции состоят в отражении фактов хозяйственной жизни не на тех счетах бухгалтерского учета, которые предусмотрены рабочим планом счетов организации. Их поиск может быть осуществлен с помощью тестирования бухгалтерских записей.

Ошибки в оценке обусловлены как неверным выбором способа оценки, так и неправильным определением цен, начислением амортизации, резервов и т.д. Устанавливаются такие ошибки посредством структурного и динамического анализа, арифметико-логического и формального контроля, путем экспертной оценки.

Ошибки в представлении означают неправильное «расположение» информации в бухгалтерской отчетности вследствие нарушения требований нормативных актов. К ошибкам этой группы можно отнести: неправильную группировку балансовых статей (объединение разнородных по экономическому содержанию статей, «разбивку» балансовой статьи и включение ее отдельных частей в другие статьи), погашение активных сумм пассивными и, наоборот, путем неправильного зачета требований и обязательств. Действенным методом поиска таких ошибок является проверка взаимной увязки показателей, содержащихся в различных формах бухгалтерской отчетности.

Искаженная бухгалтерская отчетность может нанести вред пользователям, поскольку риск неверных решений, принятых на основе такой отчетности, существенно возрастает. Но если вуалирование осуществляется в границах, допускаемых существующими нормами и правилами, и заинтересованные лица при анализе отчетных данных могут принимать во внимание возможность неоднозначной интерпретации экономическими субъектами отдельных положений нормативных актов, то фальсификация, пусть даже неумышленная, как правило, имеет более серьезные последствия.

Во-первых, ошибки снижают качественные характеристики отчетной информации, делая ее несоответствующей предъявляемым требованиям. В случае обнаружения пользователями факта фальсификации организация может лишиться необходимых ей инвестиций или кредитных ресурсов, что ведет к утрате платежеспособности и сокращению масштабов деятельности.

Во-вторых, становится возможным применение к организации и должностным лицам мер налоговой и административной ответственности. Так, согласно ст. 120 Налогового кодекса РФ грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения влечет взыскание штрафа. Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов или объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, счетов- фактур, регистров бухгалтерского учета, а также систематическое (два раза и более в течение одного календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.

К административной ответственности, на основании ст. 15.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях могут быть привлечены должностные лица организаций за следующие правонарушения: грубое нарушение порядка и сроков хранения учетных документов; грубое нарушение правил бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности. Под этим нарушением понимается искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10% или любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

 
<<   СОДЕРЖАНИЕ ПОСМОТРЕТЬ ОРИГИНАЛ   >>