Полная версия

Главная arrow Финансы arrow Консолидированная финансовая отчетность

  • Увеличить шрифт
  • Уменьшить шрифт


<<   СОДЕРЖАНИЕ ПОСМОТРЕТЬ ОРИГИНАЛ   >>

Метод долевого участия

Учет совместного предпринимательства

Совместная деятельность является одной из специфических форм процесса контрактации предприятий, объединяющих финансовые и иные ресурсы, позволяющей расширить масштабы операций отдельно взятой организации и получать эффект от экономии на масштабе, диверсифицировать риски, обеспечить контроль над ресурсами или рынком.

Наиболее распространенной формой контракта для организации совместной деятельности является договор о совместной деятельности. «Очевидно, что юридическое исполнение контракта не является проблемой, если условия этого контракта сформулированы исчерпывающим образом и поддаются проверке при всех возможных будущих обстоятельствах» [80, с 188]. Однако стороны договора о совместной деятельности не могут знать все будущие обстоятельства и результаты совместной деятельности. Слишком много факторов оказывают влияние на ее эффективность. Поэтому договор о совместной деятельности следует, в большей степени, отнести к отношенческому контракту.

«Контракт является отношенческим в той степени, в какой его участники не способны свести важные условия этого соглашения к четко определенным обстоятельствам .... Вероятно, такое понимание, в большей степени, вписывается в долгосрочные, нежели краткосрочные контракты...» [87, с. 891].

Данный факт предполагает усложнение учетных процедур, обеспечивающих отражение исполнения обязательств отношенческого контракта о совместной деятельности, в основу отражения которых можно принять концепцию позитивного учета, основоположниками которой следует признать Росса Вотса (1978 г.) и Дже- рольда Циммермана (1986 г.) [65, с. 122]. В данном случае следует уточнить понятие языка бухгалтерского учета: «Язык позитивного учета - это язык договоров и соглашений. Инвесторы, покупатели и клиенты, администрация и служащие вступают в прямые и косвенные соглашения друг с другом. Эти соглашения устанавливают права и обязанности сторон на переход права собственности на актив или обязательство» [63, с.8]. Проблемы распределения, возникающие в процессе контрактации прав собственности, представляют важный метод исследования учетных процедур в распределении результатов от совместной деятельности «... основные стимулы контрактации прав собственности связаны с совокупными потерями, которые порождаются условиями общего доступа. Ожидаемые выгоды от снижения таких потерь стимулируют людей вести переговоры, устанавливать и модифицировать права собственности, чтобы ограничить доступ и контролировать использование ресурса» [86, с. 6-24].

Значение контракта в анализе процесса его заключения хорошо подчеркнул Р.Коуз: «Чтобы осуществить рыночную трансакцию, необходимо определить с кем желательно заключить сделку, проинформировать тех, с кем стремятся иметь дело и на каких условиях, провести переговоры, ведущие к заключению сделки, подготовить контракт, собрать сведения, чтобы убедиться в том, что условия контракта выполняются и т.д. [85, с.58].

Данное положение имеет прямое отношение к совместной деятельности: «компании могут вступать в соглашение с целью представления определенных ресурсов для достижения некоторой экономической цели. Например, одна компания представляет финансирование, а другая вносит физические активы или технологические знания и опыт. Предприятие получает некоторую прибыль, которая будет разделена между партнерами в определенной пропорции, заранее установленной соглашением о совместной деятельности» [42, с.37].

В международной практике для учета долей участия в совместной деятельности по управлению активами и обязательствами и распределению доходов и расходов используются положения МСФО (IFRS) 11 «Совместное предпринимательство».

Вопросам совместной деятельности в российском законодательстве посвящена глава 55 ГК РФ: «1. По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

2. Сторонами договора простого товарищества, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации» [53, с. 840].

Правда данное ограничение не всегда соответствует западной практике, где нет ограничений признания совместного предприятия в качестве юридического лица. Именно данное обстоятельство привело в понятию промежуточной консолидации, основанной на учете по методу долевого участия, которое представляет собой видоизмененную форму консолидации результатов деятельности и активов объектов инвестиций в финансовой отчетности инвестора, когда инвестор оказывает «значительное влияние» на процесс управления объектом инвестиций, но не контролирует его. «Суть учета по методу долевого участия сводится к тому, что в отличие от полной консолидации на постатейной основе, он требует, чтобы доля инвестора в чистых активах объекта инвестиций отражалась по одной строке консолидированного баланса инвестора, а его доля в прибыли или убытке - по одной строке отчета о финансовых результатах» [71, с.621].

Операции между компаниями, находящимися под общим контролем стали для коммерческих компаний привычным делом. Тем не менее, Совет по МСФО счел необходимым исключить из сферы применения МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса» формулировку «Объединение бизнеса с участием компании или бизнесов под общим контролем», заменив на «Операцию или иное событие, при котором покупатель получает контроль над одни или более бизнесами» [15, с.72].

Основное различие в этих определениях заключается в том, что второе отражает приобретение покупателем права контроля над приобретаемым бизнесом, в то время как первое, более широкое, подразумевает объединение капиталов компаний и передачу их в управление под общим контролем, то есть предполагает совместную деятельность компаний.

Вследствие различий в подходах организации бизнеса возникает и различия в методах учета при отражении результатов совместной деятельности. При объединении бизнеса используется метод учета приобретения или метод полной интеграции счетов консолидированных предприятий, а при совместной деятельности - метод долевого участия.

Другой причиной разработки отдельного стандарта МСФО (IFRS) 11 является исключение метода пропорциональной консолидации как одного из приемов учета совместно-контролируемых компаний. В результате совместные предприятия, начиная с января 2013 г. учитываются по методу долевого участия. «Совместное предприятие - совместное предпринимательство, которое предполагает наличие у сторон, обладающих совместным контролем над деятельностью, прав на чистые активы деятельности» [19, Приложение А].

МСФО (IFRS) 11 не описывает каким образом необходимо применять метод долевого участия. При этом, стандарт обращает внимание на признание своей доли участия в совместном предприятии в качестве инвестиции и учитывает ее по методу долевого участия: «Участник совместного предприятия должен признать свою долю участия в совместном предприятии как инвестицию и учитывать такую инвестицию в учете с использованием метода долевого участия в соответствии с МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия», если организация не освобождена от требования применять метод долевого участия в соответствии с указанным стандартом» [19, п.24]. Поэтому: «Выбор методов учета подобных операций должен определяться не формально, а исходя из конкретной сущности самого факта хозяйственной жизни» [81, с.517].

Основное содержание метода долевого участия заключается в том, что сделанные инвестиции участником совместной деятельности первоначально учитываются по стоимости приобретения (по методу приобретения), а затем их балансовая стоимость корректируется на прошедшее после приобретения изменение доли инвестора в чистых активах объекта инвестиций. Прибыль или убыток инвестора включает его долю в прибыли или убытке объекта инвестиций. Дивиденды, полученные от объекта инвестиций, уменьшают балансовую стоимость инвестиций. Балансовая стоимость инвестиций также корректируется с целью отражения изменений в пропорциональной доли участия инвестора в объекте инвестиций, которые не были включены в отчет о финансовых результатах, но были отражены в составе его прочего совокупного дохода. Такие изменения включают те изменения, которые возникают вследствие переоценки основных средств, а также в связи с курсовыми разницами от пересчета валют. Доля инвестора в подобных изменениях признается непосредственно в составе прочего совокупного дохода инвестора.

МСФО (IFRS) 11 изменяет ранее признанные определения «инвестора» и «участника». Вместо них вводятся определения «участник совместного предприятия»: «участник совместного предприятия - сторона совместного предприятия, обладающая совместным контролем над таким совместным предприятием» [19, Приложение А], и «сторона соглашения о совместном предпринимательстве»: «сторона соглашения о совместном предпринимательстве - организация, которая является участником совместного предпринимательства, независимо от того, обладает ли такая организация совместным контролем над такой деятельностью» [19, Приложение А].

Такая трактовка определений гораздо ближе к понятию права защиты интересов в объекте инвестиций, приводимого в МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность». Это, безусловно, полезнее для понимания процедур по формирования консолидированной финансовой отчетности.

Для организации учета совместной деятельности в обязанности совместного предприятия может быть включено вести бухгалтерский учет совместно контролируемой организации в соответствии с договором о совместной деятельности. При этом данный участник обязан:

  • 1) организовать обособленный учет операций совместно контролируемой организации с выделением их на отдельный баланс;
  • 2) отражать обособленно по отдельному балансу хозяйственные операции каждого участника совместного предприятия в соответствии с договором о совместной деятельности таким образом, чтобы: «при первоначальной оценке прав сторон на активы и ответственности сторон по обязательствам отдельной структуры, например, есть ли у сторон доли участия в активах, находящихся в распоряжении отдельной структуры, и несут ли стороны ответственность по обязательствам, принятым отдельной структурой [19, В22];
  • 3) обособлено отражать активы, которые были внесены в деятельность или впоследствии приобретены совместной деятельность и являются активами совместного предприятия;
  • 4) учитывать ответственность по обязательствам таким образом, как если бы долги и обязательства были присущи совместному предприятия, или, что стороны совместной деятельности несут ответственность только в переделах их соответствующих инвестиций в совместную деятельность;
  • 5) распределять по окончанию отчетного периода полученный финансовый результат - нераспределенную прибыль (нераспределенный убыток) между участниками совместного предприятия в порядке, установленном соглашением о совместной деятельности.

Все выше перечисленные учетные процедуры могут быть поручены одному из участников, ведущему общение дела, который составляет и представляет остальным участникам договора о совместной деятельности информацию, необходимую для формирования их отдельной финансовой отчетности с включением показателей совместной деятельности.

Как мы отметили ранее, предприятие может вести коммерческую деятельности не только непосредственно, но и осуществляя стратегические инвестиции в другие предприятия. При этом выделяются три основные разновидности таких стратегических инвестиций в совместную деятельность:

предприятия, контролируемые другим предприятием - составителем

отчетности;

по

предприятия, совместно контролируемые предприятием - составителем отчетности и еще одной или более сторонами;

предприятия, которые, хотя и не контролируются предприятием- составителем отчетности полностью или совместно, но находятся под его значительным влиянием.

Учет по правилам МСФО (IFRS) 11 применяется в отношении всех соглашений, предусматривающих совместный контроль. На практике некоторые соглашения, которые называются «соглашения о совместной деятельности» или «совместные предприятия», согласно которым контроль осуществляет только одна сторона, совместный контроль фактически отсутствует и всю деятельность осуществляет совместное предприятие.

В соответствии с МСФО (IFRS) 11 соглашение о деятельности, совместно контролируемой двумя или более числом сторон, имеет следующие характеристики:

«(а) стороны связаны соглашением (см. пункты В2 - В4);

(Ь) соглашение предоставляет совместный контроль над деятельностью двум или более сторонам, указанным выше (см. пункты 7 - 13)» [19, п.4].

Согласно МСФО (IFRS) 11 соглашение о совместной деятельности классифицируется в рамках одного из двух типов: совместные операции или совместные предприятия. Совместные операции - это когда в отношении своей доли участия в совместных операциях участник совместных операций признает:

«(а) свои активы, включая свою долю в совместных активах;

  • (b) свои обязательства, включая свою долю в совместных обязательствах;
  • (c) свою выручку от продажи доли в продукции, произведенной в результате совместных операций;
  • (d) свою долю выручки от продажи продукции совместных операций; и
  • (e) свои расходы, включая долю в совместно понесенных расходах» [19, п.4].

В целом, учетно-отчетные процедуры, используемые для включения результата деятельности совместного или ассоциированного предприятия при применении метода долевого участия аналогичны способам и приемам (за исключением включения в состав консолидированной финансовой отчетности активов и обязательств объекта инвестиций) консолидации, описанным в МСФО (IFRS) 10. Более того, концепция консолидированной финансовой отчетности используется при учете приобретения инвестиций в совместное и ассоциированное предприятие. Следовательно, доля консолидированной группы предприятий в совместном и ассоциированном предприятии «Доля группы в ассоциированной организации или совместном предприятии представляет собой совокупную долю материнской организации и ее дочерних организаций в этой ассоциированной организации или совместном предприятии» [24, п.27].

«Инвестиции учитываются по методу долевого участия, начиная с даты, когда организация становится ассоциированной организацией или совместным предприятием. При приобретении инвестиций любая разница между стоимостью инвестиции и долей организации в чистой справедливой стоимости идентифицируемых активов и обязательств объекта инвестиций учитывается следующим образом:

ill

  • (a) Гудвил, относящийся к ассоциированной организации или совместному предприятию, включается в состав балансовой стоимости инвестиций. Амортизация этого гудвила не разрешается.
  • (b) Сумма превышения доли организации в чистой справедливой стоимости идентифицируемых активов и обязательств ассоциированной организации над стоимостью инвестиции отражается в качестве дохода при определении доли инвестора в прибыли или убытке ассоциированной организации или совместного предприятия за тот период, в котором инвестиции были приобретены» [24, п.32].

В данном пункте стандарта обращает на себя внимание «гудвилл», относящийся к совместному или ассоциированному предприятию. Совет по МСФО не дает ни каких разъяснений по вопросу о том, что включает в себя «гудвилл» по инвестициям в совместное или ассоциированное предприятие. По нашему мнению, гудвилл, в данном случае, - это оценочный показатель, который отражает разницу от переоценки фактической стоимости инвестиций, сделанных в объект инвестиций и оценке их по справедливой стоимости при отражении их на отчетную дату в финансовой отчетности инвестора, так как другие изменения в первоначальной фактической стоимости инвестиций производятся по результатам деятельности совместного или ассоциированного предприятия, то есть в чистых активах последнего.

При этом следует обратить внимание на п.38 МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия» «Когда доля организации в убытках ассоциированной организации или совместного предприятия становится равна ее доле участия в ассоциированной организации или совместном предприятии или превышает эту долю, организация прекращает признание своей доли в дальнейших убытках. Доля участия в ассоциированной организации или совместном предприятии соответствует балансовой стоимости инвестиций в ассоциированную организацию или совместное предприятие, учитываемых по методу долевого участия, вместе с долгосрочными вложениями, которые, в сущности, составляют часть чистых инвестиций организации в ассоциированную организацию или совместное предприятие. Например, статья, погашение которой в обозримом будущем не планируется и не является вероятным, по существу, представляет собой дополнительные инвестиции организации в ассоциированную организацию или совместное предприятие» [24, п.38].

По сути дела, в данной ситуации из учета и отчетности инвестора должны быть исключены долгосрочные финансовые вложения, сделанные в совместное или ассоциированное предприятие, а это означает - прекращение признания результатов деятельности этого предприятия в финансовой отчетности инвестора.

Требование к учету по методу долевого участия заключается в том, что составитель отчетности должен применять метод долевого участия к учету совместных и ассоциированных компаний при составлении своей неконсолидированной финансовой отчетности. Это существенное изменение, внесенное в МСФО (IFRS) 11 и МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации об участии в других организациях» касается исключения из консолидированной финансовой отчетности совместных и ассоциированных компаний.

Метод долевого участия определен в МСФО (IAS) 28 п.З как «метод учета, при котором инвестиции первоначально признаются по первоначальной стоимости, а затем их стоимость корректируется с учетом изменения доли инвестора в чистых активах объекта инвестиций после приобретения. Прибыль или убыток инвестора включает долю инвестора в прибыли или убытке объекта инвестиций, а прочий совокупный доход инвестора включает долю инвестора в прочем совокупном доходе объекта инвестиций» [24, п.З].

Отметим, что в отличие от консолидированной финансовой отчетности, где инвестиции материнской компании исключаются вместе с соответствующей долей в чистых активах объекта инвестиций (дочернего предприятия), инвестиции инвестора в совместное и ассоциированное предприятие сохраняются и отражаются в финансовой отчетности инвестора по фактической стоимости.

Последующие изменения в стоимости инвестиций инвестора проводятся в соответствии с изменением чистых активов объекта инвестиций, также как доля инвестора в совокупном доходе объекта инвестиций отражается обособленно в финансовом отчете о совокупном доходе инвестора. Следовательно, включение доли участия и результатов деятельности совместного и ассоциированного предприятия в консолидированную финансовую отчетность - не требуется.

«В соответствии с методом долевого участия при первоначальном признании инвестиции в ассоциированную организацию или совместное предприятие признаются по первоначальной стоимости, а затем их балансовая стоимость увеличивается или уменьшается за счет признания доли инвестора в прибыли или убытке объекта инвестиций после даты приобретения. Доля инвестора в прибыли или убытке объекта инвестиций признается в составе прибыли или убытка инвестора. Средства, полученные от объекта инвестиций в результате распределения прибыли, уменьшают балансовую стоимость инвестиций. Корректировка балансовой стоимости инвестиций также может быть необходима для отражения изменений в пропорциональной доле участия инвестора в объекте инвестиций, возникающих в связи с изменениями в прочем совокупном доходе объекта инвестиций. Такие изменения возникают, в частности, в связи с переоценкой основных средств и в связи с курсовыми разницами от пересчета валют. Доля инвестора в этих изменениях признается в составе прочего совокупного дохода инвестора» [24, п.10].

При совместных операциях компания - составитель финансовой отчетности признает свои активы, обязательства, выручку и расходы и/или свои относительные доли в активах, обязательствах, выручке и расходах, если они имеются.

Совместные операции при совместной деятельности инвесторов предполагают, что:

  • 1. Стороны, осуществляющие контроль, имеют активы и обязательства по соглашению.
  • 2. Участник совместной операции - сторона, осуществляющая совместный контроль в рамках совместной операции.
  • 3. Участник совместной операции учитывает следующие позиции:
    • - свои активы, включая долю в совместно удерживаемых активах;
    • - свою выручку от продажи доли продукции, обусловленной совместной операцией;
    • - свои расходы, включая долю в совместно понесенных расходах.

Иными словами, участник совместной операции, по-прежнему, признает свои активы и обязательства, выручку и расходы и/или свои относительные доли в активах, обязательствах, выручке и расходах, если таковые имеются. Такой метод с учетной точки зрения отличается от метода пропорциональной консолидации, в основе которого положено право участника на определенный процент всех активов и такой же процент всех обязательств. Поэтому изложенный выше метод учета совместной деятельности следует признать как метод учета совместной операции.

В своей отдельной финансовой отчетности участник совместной операции отражает свою фактическую долю участия в совместной операции: «Участник совместных операций должен отражать в учете активы, обязательства, выручку и расходы, связанные с его долей участия в совместных операциях в соответствии с МСФО, применимыми к конкретным активам, обязательствам, выручке и расходам» [19, п.21]. Тем нем менее, во всех видах совместной деятельности вкладом инвестора признается все то, что вносится в совместно контролируемую организацию: основные и денежные средства, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, деловая репутация и деловые связи. Оценка вкладов организаций-инвесторов, в соответствии со ст. 1042 ГК РФ предполагается равной по стоимости, если иное не следует из договора о совместной деятельности или фактических обстоятельств. Денежная оценка вклада организации-участницы производится по соглашению между всеми организациями- участницами.

Для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организа- циями-участницами в совместно контролируемую организацию в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, утвержденном Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, рекомендован счет 58 «Финансовые вложения» субсчет 4 «Вклады по договору простого товарищества», предназначение которого соответствует гл. 55 ГК РФ. На субсчете 58/4 организации- участницы учитывают наличие и движение вкладов в общее имущество по договору о совместной деятельности при образовании совместно контролируемой организации. При этом, мы посчитали необходимым ввести в действующий План счетов счет 64 «Расчеты с взаимоувязанными покупателями и заказчиками», соответствующему ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах».

Организация-участница, ведущая бухгалтерский учет совместно контролируемой организации в соответствии с договором о совместной деятельности, должна:

  • 1) вести обособленный учет операций (т.е. на отдельном балансе) совместно контролируемой организации от операций, связанных с выполнением своей основной деятельности;
  • 2) раздельно отражать показатели бухгалтерского баланса совместно контролируемой организации и показатели баланса своей основной деятельности;
  • 3) отражать в общеустановленном порядке по отдельному балансу хозяйственные операции по договору о совместной деятельности, включая учет расходов и доходов, а также расчет и учет финансовых результатов;
  • 4) учитывать обособленно имущество, внесенное другими организациями- участницами договора о совместной деятельности в качестве вклада;
  • 5) учитывать вклады, внесенные организациями-участницами совместной деятельности, в оценке, предусмотренной договором;
  • 6) отражать имущество приобретенное или созданное в ходе осуществления договора о совместной деятельности в сумме фактических затрат на его приобретение (изготовление и т. д.) в общеустановленном порядке;
  • 7) производить начисление амортизации по амортизируемому имуществу в общеустановленном порядке вне зависимости от фактического срока его использования и применяемых ранее способов начисления амортизации до заключения договора о совместной деятельности;
  • 8) распределять по окончании отчетного периода полученный финансовый результат - нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) между организациями-участницами в порядке, установленном договором о совместной деятельности. При этом в рамках отдельного баланса на дату принятия решения о распределении нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отражается кредиторская задолженность перед организациями-участницами в сумме причитающейся им доли нераспределенной прибыли либо дебиторская задолженность за организациями- участницами в сумме их доли непокрытого убытка, причитающегося к погашению.

Организация-участница, ведущая общие дела, составляет и представляет остальным участникам договора о совместной деятельности информацию, необходимую им для формирования отчетной, налоговой и иной документации. Эта информация передается в порядке и сроки, установленные договором о совместной деятельности, но не позже сроков, установленных: для годовой - в течение квартала по окончании года.

Ликвидационный баланс также составляется организацией-участницей, ведущей общие дела. Баланс формируется на дату прекращения договора о совместной деятельности. Причитающееся каждой организации-участнице по итогам раздела имущество, учитывается как погашение ее доли участия (вклада) в совместную деятельность.

Пример 1. Предприятие «А» и предприятие «Б» учредили совместно контролируемую организацию по проведению уборочных работ сельскохозяйственным организациям своего района - организация «С», заключив между собой договор о совместной деятельности согласно гл. 55 ГК РФ. В совместно контролируемую организацию «С» были переданы 5 комбайнов, 5 грузовых автомобилей и горюче-смазочные материалы (ГСМ) (табл. 6). Прибыль от деятельности совместно контролируемой организации, согласно договора, распределяется пропорционально вкладам 50% : 50%. Срок действия договора - 01.08.15 г. по 31.10.17 г. Ведение общих дел и бухгалтерского учета совместно контролируемой организации «С», выполнение обязанностей налогоплательщика поручено предприятию «Б» (таблицы 7 и 8).

Для учета нисходящих операций между инвестором и СКО предлагаем использовать альтернативный счет - 92 «Внутрикорпоративные продажи» субсчет 3 «Совместно контролируемые организации» в корреспонденции со счетом 64 «Расчеты с взаимоувязанными покупателями и заказчиками».

Таблица 6

Бухгалтерские записи организаций-участниц предприятия «А» и предприятия

«Б» при учреждении совместно контролируемой организации «С»

Содержание хозяйственной операции

Сумма,

руб.

Корреспонденция счетов

Дебет

Кредит

Предприятие «Б»

1

Переданы объекты основных средств

4511 288

58/4 «Вклады по договору простого товарищества»

01 «Основные средства»

Предприятие «А»

1

Переданы объекты основных средств

3 619 717

58/4 «Вклады по договору простого то- варищества»

01 «Основные средства»

2

Переданы ГСМ

891 571

10/4 «Топливо»

Таблица 7

Перечень полученных основных средств совместно контролируемой организации «С»

Основные средства

Собственник

Балансовая

стоимость,

руб.

Ежемесячная сумма амортизации, руб.

Комбайны с измельчителем ДОН-1500Б, 2010 г. выпуска, в количестве 4 шт.

Предприятие «Б»

1 720 012

35 834

Комбайн 2010 г. выпуска

Предприятие «А»

2 358 463 (1 297 155 + 1 061 308)

51272 (28 200 + 23 072)

Автомобили «КАМАЗ», 2012 г. выпуска, сед. тягач + п/прицеп, 2012 г. в количестве 4 шт.

Предприятие «Б»

3 449 980

38 334

Автомобиль «ГАЗ 3308», 2012 г. выпуска

Предприятие «А»

602 550

5 150

Балансовая стоимость/ общая сумма ежемесячной амор- тизации всех объектов основных средств

Предприятие «А»

3 619 717

69 184

Предприятие «Б»

4 511288

61406

Итого

8 131 005

130 590

Таблица 8

Бухгалтерские записи совместно контролируемой организации «С», которые осуществляет предприятие «Б» в соответствии с договором о совместной деятельности и имеющейся доверенностью на заключение договоров с третьими лицами

Содержание хозяйственных операций

Сумма,

руб.

Корреспонденция счетов

Дебет

Кредит

1

Оприходованы объекты основных средств от предприятия «А» и пред-

8 131 005

01/1 «Производственные основ-

80 «Вклады организаций-участниц»

Содержание хозяйственных операций

Сумма,

руб.

Корреспонденция счетов

Дебет

Кредит

приятие «Б»

ные средства основной деятельности»

2

Оприходованы ГСМ от предприятия

«А»

891 571

10/4 «Топливо»

80 «Вклады органи- заций-участниц»

3

Начислена заработная плата работникам СКО «С»

384 000

20 «Основное производство»

70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

4

Начислены взносы в страховые фонды от суммы заработной платы (30%)

115200

20 «Основное производство»

69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»

5

Начислена амортизация по объектам основных средств (130 590 х 3)

391 770

20 «Основное производство»

02 «Амортизация основных средств»

6

Израсходованы ГСМ

891 571

20 «Основное производство»

10/4 «Топливо»

7

Приобретены ГСМ

200 000

10/4 «Материалы»

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

8

Выделен НДС по счету за ГСМ

36600

19 «НДС по приобретенным ценностям от не аффилированных лиц»

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

9

Израсходованы ГСМ

200 000

20 «Основное производство»

10/4 «Материалы»

10

Выручка, причитающаяся с ООО «Колос» за уборку сельскохозяйственных культур

2 700 000

62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

92/3 субсчет «Внутрикорпоративные продажи»

11

Начислен НДС в бюджет от стоимости реализованных услуг по уборке сельскохозяйственных культур

486000

92/3 субсчет «НДС с внутрикорпоративных продаж»

68 субсчет «НДС по реализованным ценностям не взаимоувязанным лицам»

12

Списана фактическая себестоимость услуг по уборке сельскохозяйственных культур в ООО «Колос» (384000 + 115200 + 391770 + 891571 +200000)

1982541

92/2 субсчет «Себестоимость внутрикорпоративных продаж»

20 «Основное производство»

13

Поступила задолженность от ООО «Колос» за уборку сельскохозяйственных культур

2700000

51 «Расчетный счет»

62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

14

Оплачена задолженность за ГСМ

230 508

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

51 «Расчетный счет»

15

Начислена задолженность по уборке сельскохозяйственных культур предприятию «А» (2700000/2)

1 350 000

64 «Расчеты с взаимоувязанными покупателями и заказчиками»

92/3 субсчет «Внутрикорпоративные продажи»

Содержание хозяйственных операций

Сумма,

руб.

Корреспонденция счетов

Дебет

Кредит

16

Отражена сумма НДС по уборке сельскохозяйственных культур предприятия «А» (486000/2)

243000

92/3 субсчет «НДС с внутрикорпоративных продаж»

68 «НДС по реализованным ценностям аффилированным лицам»

17

Списана фактическая себестоимость услуг по уборке сельскохозяйственных культур в предприятии «А» (1982541/2)

991270,5

92/2 субсчет «Себестоимость внутрикорпоративных продаж»

20 «Основное производство»

18

Поступила выручка от совместной деятельности предприятию «А» за уборку

1 350 000

51 «Расчетный счет»

64 «Расчеты с взаимоувязанными покупателями и заказчиками»

19

Прибыль от совместной деятельности предприятия «А» (1350000-991270- 243000)

115730

99 «Прибыли и убытки»

92/9 субсчет «Внутрикорпоративные прибыли»

Пример приведен по упрощенной схеме бухгалтерских записей по учету совместной деятельности по методу долевого участия. Для этого нами, изначально, принято условие о равноценной стоимости внесения участниками совместной деятельности капиталов 50% : 50%. Соответственно и доходы и расходы от совместной деятельности должны быть равноценны по стоимости. Это означает, что и прибыль второго участника совместной деятельности - «Б», составит 115730 руб.

Каждая организация-участница совместно контролируемой организации в соответствии с МСФО (IFRS) 11 обязана признавать свою долю участия в ней, используя метод- метод учета по долевому участию. При этом, признавая долю своего участия в совместно контролируемой организации, необходимо, чтобы каждая организация-участница отражала сущность и экономическую справедливость имеющегося соглашения, а не конкретную структуру или форму совместной деятельности. В совместно контролируемой организации каждая организация-участница контролирует свою долю будущих экономических выгод посредством доли участия в активах, обязательствах, доходах и расходах совместно контролируемой организации, методом пропорциональной консолидации.

Применение метода учета по долевому участию означает, что баланс организации-участницы включает ее долю активов, которые она контролирует совместно, и долю обязательств, за которые она совместно несет ответственность. Отчет о финансовых результатах организации-участницы включает ее долю доходов и расходов совместно контролируемой организации.

Особый интерес для отечественной экономики вызывает учет организации совместной деятельности за рубежом. «Либерализация внешнеэкономической деятельности в конце 1980-х годов XX века и предоставление права выхода на внешний рынок практически любому хозяйствующему субъекту, включая физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, привели к возникновению новой для отечественной экономики и законодательства проблемы массовой утечки валюты из России»

[77, с.8]. Решение этой проблемы, в целом, лежит на поверхности - организация учета совместной зарубежной деятельности объекта инвестиций при включении финансовых показателей этой деятельности в финансовую отчетность инвестора.

Опираясь на определение инвестиций, сделанное Дж. Кейнсом «Ожидаемому доходу от инвестиций противостоит цена предложения капитального имущества, понимаемая не как так рыночная цена, по которой имущество данного вида может быть в настоящий момент куплено на рынке, а как цена, как раз достаточная для того, чтобы побудить производителя к выпуску новой добавочной единицы этого имущества» [49, с 147], можно сделать вывод о том, что имущество участников совместной зарубежной деятельности подлежит обособленному отражению в финансовой отчетности инвестора, с обособленным отражением в доходах и расходах финансовой отчетности инвестора в объект «иностранные инвестиции». Рассмотрение инвестиций в зарубежную деятельность в качестве запасов имеет принципиально важное значение в организации их учета. Если инвестиции учитываются как производственные запасы, с последующим использованием активов в производстве товара, то данные расходы должны быть возмещены стоимостью полученного товара или выручкой, то есть денежными средствами от продажи этого товара. Тогда совсем по-другому будет выглядеть учетная процедура отражения капитализации этих инвестиционных запасов при создании основных производственных средств с целью получения до-ходов в будущем.

 
<<   СОДЕРЖАНИЕ ПОСМОТРЕТЬ ОРИГИНАЛ   >>