Полная версия

Главная arrow Финансы arrow Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни

  • Увеличить шрифт
  • Уменьшить шрифт


<<   СОДЕРЖАНИЕ ПОСМОТРЕТЬ ОРИГИНАЛ   >>

Мистификация и демистификация бухгалтерского учета

7.1. Мистификация бухгалтерии и ее язык / 7.2. Демистификация бухгалтерского учета / 7.3. Кому выгодно? / 7.4. Границы демистификации и скептицизм в учете

Наука непогрешима, но ученые постоянно ошибаются.

А. Франс

Учет представляет собой текст, изложенный на специальном профессиональном языке, и одна из важнейших задач любого человека, который пытается в нем разобраться, заключается в необходимости «снять шелуху» слов и обнажить смысл.

Любопытно, что сначала формируется специальный язык, который мистифицирует хозяйственную деятельность; потом возникает необходимость его (языка бухгалтерии) демистификации; далее раскрывается, кому выгодна мистификация и кто должен настаивать на демистификации; и, наконец, показываются границы демистификации, обусловленные бухгалтерским скептицизмом.

Мистификация бухгалтерии и ее язык

Мистика — слово греческое и означает нечто таинственное. Непосвященным людям бухгалтерский учет часто кажется чем-то загадочным, непонятным и мистическим. Однако если они захотят, то могут разобраться в нем, т.е. демистифицировать. Спрашивается: в чем мистика? Ответ простой: в языке. Человек без специальной подготовки не сможет ничего понять и сделать в бухгалтерском учете. Много сил надо потратить, чтобы постичь его сакраментальный смысл. Специалисты хорошо усваивают этот язык и часто уже за словами не видят то, что они означают.

При этом есть люди, и их много, которые часто, говорят: «Я знаю!» Этим они ставят себя вне науки. Говоря так, человек утверждает, что он обладает абсолютной истиной. А таковой нет. Абсолютной истина может только казаться[1].

Любопытно, что в подавляющем числе случаев это «кажущееся» может быть правдой и бывает правдой. Просто источником таких суждений выступает вера. Она возникает в том случае, если бухгалтер подчиняется в определенной степени «насилию» нормативных документов и обычаев, сложившихся в жизни и профессиональном сообществе. Вера же не требует доказательств, просто какая-то высшая сила диктует бухгалтеру то, как ему поступать, тем самым бухгалтерия порабощает бухгалтера. Как правило, такой бухгалтер убежден, что он поступает правильно, но ему не приходит в голову, что язык нормативных документов это только частный случай общего языка, который выражает коммуникации, сложившиеся в экономической и юридической мантиях.

Лексикон бухгалтера-практика и даже бухгалтера-педагога, как правило, специфичен, и это способствует тому, что многие наши коллеги часто живут в мистифицированной действительности. Прежде всего, в теории и на практике смешиваются термины и понятия экономики и права. То, что они сейчас составляют своеобразное учетословие, люди до конца не понимают, а это и приводит к тем парадоксам, о которых было рассказано (гл. 6). Эти парадоксы создают условия того, что бухгалтеры живут в мире проводок из Плана счетов, — это их лабиринт, из которого они даже не пытаются выбраться. Их язык существует сам по себе, редко касаясь действительности. К примеру, на простой вопрос: оприходованы товары? — в ответ следует перечень кодов счетов. Все правильно и все ложь, ибо ни вопрошающий, ни отвечающий за такими символами не видят всей глубины экономического и юридического содержания самого F. Это, как говорил Гамлет, слова, слова, слова. Но из слов складываются фразы, а фразы несут смысл.

В нашем случае речь идет о двух очень развитых языках: экономики и юриспруденции. В каждом слое они переводятся на язык бухгалтерского учета. И когда люди обдумывают, к какой науке ближе всего бухгалтерский учет, то вопросов на этот счет возникать не должно: это, прежде всего лингвистика. Именно она позволяет представить и осмыслить хозяйственный процесс через текст, что предполагает разделение работы на три направления: семантику, синтаксис и грамматику. Кратко познакомимся с ними.

1. Данная книга концентрирует внимание на бухгалтерской семантике.

Согласно распространенным представлениям семантика позволяет раскрыть значение тех языковых единиц — слов или словосочетаний, которые используются для обозначения тех или иных объектов. (В теории учета под объектами понимаются, прежде всего, бухгалтерские категории.) Но основное значение в семантике придается тому, насколько то или иное информационное сообщение, представленное в первичном документе, позволяет администрации предприятия оценить вероятность достижения поставленной цели. Например, вводится понятие «товары», и сразу же возникают вопросы. Каково семантическое поле этого понятия? Каковы критерии, позволяющие строго определить среди учитываемых ценностей именно товары? Как выделение этого понятия может повлиять на достижение целей, связанных: а) с контролем сохранности ценностей; б) обеспечением полученных кредитов; в) получением потенциальных средств и прибыли в случае их продажи и т.п. Так слова формируют содержание. Но дальше начинаются трудности. Все согласны, что товары — это ценности, предназначенные для продажи. Это звучит убедительно, но в жизни далеко не всегда легко отличить то, что предназначено для продажи, от того, что сегодня собственник продавать не намерен. В каждом слое это поле может быть различным. Отсюда появляется мистика. За этим словом возникают мысли, что все продается и все покупается. Однако в жизни далеко не очевидна хрупкая граница между тем, что продается и покупается, с тем, что не продается и не покупается.

Продолжим примеры. Рассмотрим чисто русские словосочетания: основные средства, отвлеченные средства, устойчивые пассивы и активы.

Основные средства — это часть активов. Само понятие актив чисто бухгалтерское. Оно имеет преимущественно экономическое содержание. В динамическом слое это должны быть средства, не предназначенные для продажи и со сроком оборачиваемости более t лет (как правило, t равно одному году). Многие товары могут ждать продажи более года, но становятся ли от этого они основными средствами? В динамическом слое основные средства рассматриваются просто как вложенный капитал и оцениваются по фактически затраченным суммам.

В статическом слое такого понятия, как основные средства, вообще не должно быть. Вместо него используются натуралистические термины: здания, сооружения, оборудование, земельные участки и т.п. Все эти ценности понимаются как наличный капитал и оцениваются по продажным ценам текущего дня. Тут возможно разграничение или по продажным, или по покупным ценам текущего дня.

В юридических слоях речь должна идти не об активах, а об имуществе — движимом и недвижимом. Ясно, что эта классификация должна быть построена совершенно иначе, чем предыдущие[2].

Отвлеченные средства — это часть доходов фирмы, которая была потрачена в счет ожидаемой прибыли до истечения отчетного года. Это понятие до сих пор не известно западным бухгалтерам, хотя оно четко вытекает из идей Витгенштейна (1881 — 1951). Вторая фраза его «Логико-философского трактата», ставшая знаменитой, звучит так: «Die Welt ist die Gesamtheit der Tatsachen, nicht der Dinge» («Мир есть совокупность фактов, а не вещей») [Витгенштейн, 1958, с. 31], т.е. предметом учета должны выступать факты, а не вещи. Говоря об активе бухгалтерскою баланса, мы уже сталкиваемся с таким понятием, как расходы будущих периодов, которые нельзя включить в состав имущественного комплекса, ибо они не представляют собой какой-либо отдельной вещи-предмета, но являются безусловным фактом. В настоящее время отброшенная по недоразумению и забываемая по инструкции категория «отвлеченные средства» очень четко передает мысль Витгенштейна: факт, констатирующий средства, которые были таковыми и перестали ими быть. Отсюда, отвлеченные средства могут быть представлены только в динамическом слое, а во всех других они должны отсутствовать.

Устойчивые пассивы — это та часть кредиторской задолженности, которая постоянно присутствует в составе капитала фирмы. В советское время сложилась категория: собственные и приравненные к ним средства. Вот эти приравненные и составляют устойчивые пассивы.

В юридических слоях и в слое статического баланса это бессмысленная категория, но в слое динамического баланса она приобретает существенное значение, ибо демонстрирует величину заемных средств, фактически находящихся в постоянном пользовании хозяйствующего субъекта. Относительно недавно молодой исследователь М. Л. Пятов выдвинул идею устойчивых активов, т.е. собственных средств фирмы, которые постоянно изъяты из ее распоряжения.

Разумеется, это были только примеры, но и из них должно быть ясно, сколько трудностей даже в чисто семантическом понимании бухгалтерского языка приходится преодолевать каждому, кто пытается читать наши тексты.

Во всех случаях за каждым словом стоит референт. И половина работы, связанной с интеллектуальными усилиями бухгалтера, сводится к осмыслению референта через обозначающее его слово, ибо «не быть вещам, где слова нет» (С. Георге).

Точно так же как без документа, для бухгалтера нет F и нет бухгалтерии. Достаточно, например, сказать, что в сознании бухгалтера слово и жизнестроение — название счета и то, что на нем учитывается, — соприсутствуют, они тождественны и почти едины. Но в том и суть демистификации, чтобы научить людей различать эти понятия.

Сейчас мы можем определить семантику как науку о взаимном понимании. Люди, читающие бухгалтерский текст, должны одинаково понимать его, т.е. они должны за одними и теми же словами видеть одни и те же референты. Есть агностическая теория, согласно которой люди вообще не могут понять друг друга, ее замечательно выразил Ф. И. Тютчев:

Как другу высказать себя?

Другому как понять тебя?

Поймет ли он, чем ты живешь?

Мысль изреченная есть ложь.

«Мысль изреченная есть ложь», т.е. одни и те же слова выражают у разных людей неодинаковые референты. Однако если бы это было так, то люди вообще не могли бы понимать друг друга.

Но самое главное в том, что слово не пассивно по отношению к референту. Очень часто слово само формирует свой референт. Это можно проиллюстрировать на примере плана счетов. Каждый счет — это «слово», имеющее свой референт. Но сама формулировка счета обусловливает формирование референта. Если мы построим несколько конкурирующих (альтернативных) планов счетов, что вытекает из концептуальной реконструкции, то мы можем отметить, что они будут не изоморфны, что существуют семантические границы, проводимые в одном языке и не существующие в другом (закон границы). Следовательно, формирование референтов в одном слое, в одном плане счетов проводится по принципам, отличным от принятых в другом слое и, соответственно, в другом плане счетов. Применительно к лингвистике Ф. де Соссюр (1857—1913) говорил, что «каждый язык налагает специфическую форму на априорную недифференцированную субстанцию» [Цит. по: Лайонз, с. 454J или, яснее говоря применительно к нашей теме: каждый План счетов налагает специфическую форму на априорную недифференцированную субстанцию.

2. Не менее важен для учета бухгалтерский синтаксис, который сводится к изучению структуры учетных категорий и отношений между ними.

Вне синтаксиса теорию учета представить нельзя. В учете синтаксис довольно очевиден и сводится к правилам корреспонденции счетов, т.е. к умению составлять проводки. Однако синтаксис предопределен семантикой. Теоретически каждый счет может корреспондировать с каждым и даже с самим собой. На самом деле это не совсем так, ибо корреспонденция счетов, т.е. бухгалтерских категорий, предопределяется заранее выбранной методологией бухгалтерского учета и теми слоями, о которых идет речь. Тут могут возразить: если бухгалтер приходует товары, то он дебетует счет «Товары» и кредитует счет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а какую при этом он исповедует теорию, не имеет значения. Однако, исходя из того, какой теории придерживается бухгалтер и какие он имеет семантические взгляды, бухгалтерские записи будут меняться в зависимости от принятой «методологической веры» и того содержательного слоя, с которым он сталкивается.

Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни 189

Совершенно очевидно, что в каждом слое должен быть свой План счетов и свои проводки. Отсюда существенно меняется порядок бухгалтерских записей. Предположим, что речь идет о таком тривиальном F, как поступление товаров. Какие проводки следует составить? О каком бухгалтерском синтаксисе должна идти речь?

• В динамическом слое следует дебетовать счет «Издержки обращения» (сейчас, по недоразумению, его пока называют «Расходы на продажу»), поскольку приобретение товаров — это безусловный расход для организации, и кредитовать счет «Полученный от поставщиков кредит». Только при составлении баланса следует кредитовать на стоимость непроданных товаров счет «Издержки обращения» и дебетовать счет «Товары», который теперь демонстрирует капитализированные расходы фирмы. Это значит, что текущий учет затрат предполагает их декапитализацию, т.е. в течение отчетного периода затраты фиксируются на результатных счетах, но при составлении финансового отчета они капитализируются в балансе.

При желании в учетной политике можно предусмотреть учет сметы, т.е. планируемых расходов и доходов, что позволит контролировать ее выполнение.

  • • В статическом слое сразу дебетуется счет «Товары» и кредитуются счета, отражающие привлеченный капитал — кредиторскую задолженность.
  • • В вещно-правовом слое следует дебетовать счет «Товары», а кредитовать не счет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а счет «Уставный фонд» или вместо него счет «Дополнительный фонд». Это связано с тем, что, дебетуя счет «Товары», бухгалтер отражает возникающее право хранения у кладовщика, а кредитуя счет «Уставный фонд», бухгалтер отражает право собственника на данные ценности.
  • • В обязательственно-правовом слое упор делается на договор поставки. Только с той минуты, как товары перешли в собственность покупателя, можно дебетовать счет «Товары» и кредитовать счет «Уставный фонд» или счет «Дополнительный капитал», что отражает выполнение договора — поставки, а следующая затем запись: дебет «Уставный фонд» кредит «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражает обязательства собственника перед поставщиками.

Приведенные примеры отличаются определенной простотой, даже примитивностью. Читатели, одолевшие всю книгу, конечно, знают, насколько серьезнее встречаются случаи, связанные с теоретической интерпретацией фактов хозяйственной жизни и вытекающими из нее проблемами корреспонденции счетов, которая раскрывает отношения, сокрытые в ней. А сокрыто в проводках множество незримо присутствующих отношений, отражающих материальные, финансовые (монетарные), юридические, экономические, политические, социальные, психологические (бихевио- ристические) связи между участниками хозяйственного процесса. Сложность этих отношений приводит к тому, что теория бухгалтерского учета, изучаемая в высшей школе, представляется как бы механизмом, собранным из деталей других наук.

3. Третья лингвистическая часть представлена прагматикой. Ее задача сводится к рассмотрению и изучению отношений хозяйствующих субъектов, получающих и использующих учетную информацию для принятия управленческих решений. Но чтобы принимать такие решения, язык должен быть однозначно понятным: а) всем участникам хозяйственного процесса и б) всем пользователям бухгалтерской отчетности.

И участники, и пользователи бухгалтерских данных должны понимать общий язык, но четыре слоя информации, различная значимость представленных данных, с одной стороны, облегчают, с другой — осложняют принятие управленческих решений. В каждом слое свой язык, свои значения показателей: остатки товаров оказываются разными, основные средства оцениваются неодинаково, величина дебиторской и кредиторской задолженности часто вызывает разномыслие. И как следствие, общая оценка финансового положения и размер финансового результата выступают, как минимум, в четырех вариантах.

Конечно, традиционная система к таким решениям неспособна, а изложенная очевидно создает избыточную информацию. Но напомним утешение X. Ортега-и-Гассета (1883—1955) [Ортега-и-Гассет, с. 56], который утверждал, что и четыре варианта хотя и кажутся избыточными, но в жизни всегда может чего-то не хватать.

Он сформулировал два общих закона:

Всякое сообщение недостаточно.

Это объясняется тем, что сообщение настолько сложно, что нет возможности дать его исчерпывающую интерпретацию.

Всякое сообщение избыточно.

Почти во всех сообщениях, особенно в учетных данных, имеются сведения, которые никогда и никого не заинтересуют. Таким образом, любое сообщение, заключенное как в первичном документе, так и в любом другом носителе, не может быть однозначно убедительным, но оно может выступать как сигнал, вызывающий тот или иной рефлекс. Правильное его понимание и, как следствие, принятие эффективных управленческих решений возможно только на основе разумной интерпретации, ибо «мудрость жизни учит нас не предаваться абсурдным желаниям, а мудрость мысли — не углубляться в праздные проблемы» (Б. Кроче).

  • [1] Сганарсль побил палкой философа, но объяснил ему: «Следует сомневаться вовсем, а потому вы не можете сказать, что я вас побил, а только лишь, что вам кажется,будто я вас побил» [Мольер, с. 554].
  • [2] В англо-американской школе преобладает чисто экономическая трактовка основных средств в духе статического баланса. В связи с этим там используют термин fixedassets — буквально — фиксированные активы (или иногда noncurrent assets — нетекущиеактивы или long-term assets — долгосрочные активы). В сущности, речь должна была быидти об основных средствах (в русской версии), но семантическое поле — fixed assetsвключает в себя и нематериальные активы, и финансовые вложения. Сейчас бухгалтерыстоят перед выбором: или сохранить преемственность и под основными средствами понимать только материальные активы, а то, что называется fixed assets, трактовать каквнеоборотные средства, или же называть основными средствами все внеоборотные активы. В пользу первого решения говорит наша традиция, в пользу второго — здравыйсмысл.
 
<<   СОДЕРЖАНИЕ ПОСМОТРЕТЬ ОРИГИНАЛ   >>