Полная версия

Главная arrow Финансы arrow Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни

  • Увеличить шрифт
  • Уменьшить шрифт


<<   СОДЕРЖАНИЕ ПОСМОТРЕТЬ ОРИГИНАЛ   >>

Экономические и юридические отношения

Различие между экономической и юридической мантиями легко понять на простом примере. У фирмы дебиторская задолженность составляет 600 000 руб., но вернут, скорее всего, 400 000 руб. Спрашивается, в балансе следует показать 600 000 руб. или 400 000 руб.? Ответ: и так, и так правильно. В экономических слоях, особенно в статическом — 400 000 руб., а в юридических — всегда 600 000 руб.

Сказанное особенно важно при реализации принципов начисления. В самом деле: если фирма продала предмет в кредит, то в экономических слоях прибыль возникает только после получения денег, а в юридических сразу после перехода права собственности. Поэтому в экономических балансах будет убыток, а в юридических прибыль. Современный баланс представляет сложную амальгаму экономических и юридических отношений с преобладанием последних.

Вообще при продаже в кредит, особенно на значительные сроки, могут возникнуть и дополнительные сложности. Фирма, продав, например, ценности в кредит на 30 лет, несет два риска: 1) покупатель не вернет долг и 2) если и вернет, то в результате инфляции эта сумма будет неэквивалентна предоставленному кредиту. У бухгалтера и его работодателя в этом случае есть две возможности: или показать сразу убыток, или держать дебиторскую задолженность и только через 30 лет списать ее в убыток. Первое решение надо отразить в экономических слоях, второе в юридических.

Между слоями экономической и юридической мантий есть четкие связи (табл. 1.1).

Таблица 1.1. Отношения между экономической и юридической мантиями

Экономическая мантия

Юридическая мантия

вещное право

обязательственное право

Динамические слои

получение прибыли собственником

получение прибыли инвестором

Статические слои

прирост права собственности

прирост права инвесторов

Ознакомление с четырьмя слоями двух мантий приводит к выводу о возможности построения четырех балансов.

Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни 25

  • 1. Динамический вещный. В балансе отражается только собственность собственника. Все остальные ценности относятся за баланс. Прибыль фиксируется только как прирост собственности после продажи ценностей.
  • 2. Динамический обязательственный. В данном случае речь идет о балансе требований и обязательств собственника и лиц, участвующих в его делах. Прибыль вытекает из договоров.
  • 3. Статический вещественный предполагает демонстрацию прироста чистых активов, а прибыль рассматривается как разность между собственными средствами хозяйствующего субъекта на конец и начало отчетного периода.
  • 4. Статический обязательственный предполагает демонстрацию прироста всех требований и обязательств. Прибыль возникает как прирост обязательств фирмы по отношению к собственнику.

Сначала посмотрим, как могут выглядеть и чем отличаются названные четыре баланса. (Здесь рассматривается каждый баланс отдельно, без пересечения их информационных данных.) Сначала проиллюстрируем экономическую мантию.

Динамический баланс

Основные средства

100 000

Уставный капитал

400 000

Товары

600 000

Амортизация

20 000

Дебиторы

300 000

Кредиторы

630 000

Касса

50 000

Итого:

1 050 000

Итого:

1 050 000

Статический баланс

Основные средства

200 000

Уставный капитал

400 000

Товары

660 000

Добавочный капитал

-20 000

Дебиторы

200 000

Амортизация

40 000

Касса

50 000

Кредиторы

630 000

Наценка

60 000

Итого:

1 110 000

Итого:

1 110 000

Интересно сравнить оба баланса. В первом все статьи показывают то, что было вложено в фирму: основные средства были куплены за 100 000 руб., к моменту t0 они амортизировались на 20 000 руб., за товары уплачено и должно быть уплачено 600 000 руб. Дебиторам было предоставлено в долг, который они должны будут вернуть, 300 000 руб. Долги фирмы кредиторам (привлеченный капитал) составили 630 000 руб. Собственники вложили в фирму 400 000 руб. Все эти сведения относятся к прошлой деятельности фирмы и на рис. 1.1 лежат на линии (—/ — /0).

Переходя к следующему балансу, отметим, что он, в отличие от предыдущего, отражает состояние на настоящий момент — /0. Для этого собственники и администрация считают, что стоимость основных средств и величина их амортизации увеличились вдвое. Товары, купленные за 600 000 руб., предполагается продать за 660 000 руб. Считается, что дебиторы часть долгов — 100 000 руб. не вернут. Соответственно в пассиве баланса добавочный капитал за счет увеличения стоимости основных средств возрастает на 100 000 руб., амортизация, увеличиваясь на 20 000 руб., уменьшает на эту величину объем собственных средств фирмы и еще уменьшает его на 100 000 руб. безнадежной дебиторской задолженности. Одновременно за счет оценки товаров по продажным ценам возникает прирост ресурсов на 60 000 руб.

В целом оказывается, что ресурсы фирмы возросли за счет увеличения стоимости на 60 000 руб. (в активе: 100 000 + 60 000 — - 100 000 и в пассиве: 20 000 - 20 000 + 60 000).

Поясним: 20 000 руб. — это увеличение амортизации, а —20 000 руб. это уменьшение добавочного капитала в связи с начислением амортизации.

Мы рассмотрели экономические балансы, а теперь покажем, как трансформируются балансы юридические.

Вещный баланс

Недвижимость

Уставный капитал

400 000

(Основные средства)

90 000

Товары

660 000

Амортизация

18 000

Дебиторы

300 000

Кредиторы

620 000

Касса

50 000

Наценка

60 000

Добавочный капитал

2000

Итого:

1 100 000

Итого:

1 100 000

Арендованные основные средства 10 000

Обязательственный баланс

Недвижимость (Основные средства)

100 000

Уставный капитал

400 000

Товары

600 000

Амортизация

20 000

Дебиторы

700 000

Кредиторы

750 000

Касса

50 000

Добавочный капитал

280 000

Итого:

1 450 000

Итого:

1 450 000

Вещный баланс уменьшен на величину арендованных основных средств — 10 000 руб., и соответственно уменьшены амортизация на 2000 руб. и кредиторская задолженность на 10 000 руб. Товары представлены по продажным ценам — 660 000 руб.

Общее отклонение в активе: 60 000 — 10 000 и в пассиве: 60 000- 10 000-2000 + 2000.

Общий прирост ресурсов за счет переоценки товаров составил 50 000 руб.

Вещный баланс мало отличается от статического. Особенность же обязательственного баланса в том, что по дебиторам он показывает весь объем требований, предъявляемых к ним и вытекающих из закона, договоров и деликтов, а также весь объем обязательств, которые возникли у фирмы по отношению к кредиторам.

Итак, объем требований возрос на 400 000 руб., а объем обязательств — на 120 000 руб. Этот рост связан с тем, что бухгалтерия первых трех слоев отражает выполнение обязательств, т.е. отпустили товары и ждем, когда их оплатят, получили товары и собираемся их оплатить. И только в четвертом, обязательственном слое мы отражаем весь объем требований и обязательств, вытекающих из договоров.

Свести один баланс к другому, как это было показано в табл. 1.1, нет оснований, ибо логика построения таких балансов по смешанному принципу с неизбежностью «путает» логику оснований и, в сущности, приводит к абсурдным значениям.

Мы рассмотрели четыре слоя, но на самом деле их может быть больше. Прежде всего, это слой налогового права, который следует рассматривать как часть юридической мантии. В случае необходимости возможно выделение и других слоев. Вместе с тем отдельные факты могут и не иметь всех слоев. Слои существуют автономно, они не смешиваются и не переходят друг в друга, но между ними устанавливается конгруэнтность, которая предполагает определенную последовательность при изучении этих слоев и раскрытии взаимоотношений между ними.

В сущности, в каждом слое ядро факта получает свою «одежду». Но некоторые факты могут отсутствовать в каком-то слое. Слои, накладываясь друг на друга, безусловно, информационно так или иначе совпадут друг с другом. Например, в одном слое ядро факта будет представлено как основные средства, по объему вложенного капитала, в другом — как капитал в ликвидной форме, в третьем — как недвижимость. В объеме они могут не совпадать. В этом случае конгруэнтность будет означать, например, степень сопоставимости (рис. 1.3).

Конгруэнтность факта хозяйственной жизни

Рис. 1.3. Конгруэнтность факта хозяйственной жизни

А — объем данных об основном средстве в статическом балансе,

В — в динамическом балансе, С — в вещном юридическом слое и Д — в обязательственном слое.

В каждом из рассмотренных в этой главе слоев использован денежный измеритель, что характерно для построений, вытекающих из традиционной бухгалтерии. Но в современной бухгалтерии помимо стоимостного должны использоваться минимум еще два измерителя: информационный и временной. В целях управления наиболее важен информационный. Именно он подчеркивает принцип значимости и предполагает измерение в информационных единицах — битах. Но для каждого пользователя их величина будет неоднозначной.

На практике это означает, что величина информации, которую несет факт, согласно К. Э. Шеннону (р. 1916), обратно пропорциональна вероятности его наступления. Допустим, каждый день в магазин привозят товаров на 50 000 руб. и никогда не бывает недостач. И вдруг в какой-то день выявлена недостача в 5 руб. и в этот же день привезена обычная партия товаров. Факт недостачи в этом случае значим несравнимо более, нежели факт поступления товаров.

Информационный баланс может быть построен по эмпирическому ряду значений каждой статьи баланса, после чего определяется ее математическое ожидание. В процессе практической работы, чем больше будет отклонение фактического значения статьи (сальдо) от математического ожидания, тем более информационным окажется данное сообщение.

Вместо эмпирического a posteriori — подхода к расчету ожидаемой величины можно, в духе теоремы Байеса, рассчитать методологически ожидаемые a priori вероятностные величины. Сравнение с ними фактических значений даже лучше, чем в предыдущем варианте, раскроет значение совершившихся фактов хозяйственной жизни. Очень интересно узнать корреляцию показателей информационной значимости, рассчитанных a posteriori и a priori. Убедительность этого показателя не только легко проверяется в ходе самой хозяйственной жизни любой фирмы, но, что самое главное, переносит центр внимания администрации и бухгалтера с рассуждений о точности на оценку бухгалтерских данных по значимости.

Временной измеритель раскрывает процесс движения капитала. Он придает смысл факту с точки зрения продолжительности его «жизни». Например, сальдо счета «Товары» 100 000 руб., но это запас, который обеспечивает торговлю в течение 5 дней, так как среднедневной объем продаж — 20 000 руб. И так каждый показатель отчета может быть выражен в днях оборота.

Значение информационного и временного измерителей в определенном смысле превосходит роль денежного, ибо от абсолютных величин они переносят нас в мир стабильной относительности. Это открывает простор экономической и юридической ветвям нашей науки: в каждом слое /’получает, как правило, свое значение в натуральном (ядро F), денежном, информационном и временном измерителях.

Вариантом баланса в днях можно считать баланс, составленный по данным о предполагаемой ликвидности, который описал

О. Моргенштерн (1902—1977). В этом случае вместо дней используются коэффициенты ликвидности, скажем, касса принимается за 1, а все остальные статьи баланса получают оценку меньше, в зависимости от скорости их обращения в деньги.

Разберем пример регистрации F. Здесь можно проиллюстрировать совершенно автономное отражение факта хозяйственной жизни во всех слоях, при этом необходимо исходить из трех видов фактов: состояния, действия и события.

Примером трактовки факта-состояния может быть необходимость констатации наличия каких-либо объектов, обычно эта процедура называется инвентаризацией. Допустим, что инвентаризация устанавливает наличие у предприятия здания стоимостью 5 млн руб., находящегося в его собственности и/или владении.

В ядре У7 констатируется наличие здания без всякой стоимостной оценки, тут выявляется строение как материальный инвентарный объект.

Первый слой раскрывает, сколько фирма вложила средств, чтобы приобрести или построить это здание. Это слой динамического баланса. Но традиционные представления должны быть дополнены расчетом информативности: отношением балансовой стоимости к стоимости нормативной и расчетом ожидаемого срока эксплуатации с учетом предполагаемых ремонтов.

Второй слой демонстрирует стоимость здания в t0 в соответствии с ожиданиями собственников. Это слой статического баланса. Расчет информативности и определение временного показателя аналогичен предыдущему, но выполняется по уже иным стоимостным показателям, а следовательно, возникают и новые значения информативности и времени оборота.

Третий слой раскрывает, в чьей собственности или в чьем владении находится здание. Это вещно-правовой слой.

Информативность и оборачиваемость исчисляются в зависимости от правового статуса здания.

Четвертый слой демонстрирует обязательства фирмы по отношению к данному зданию. Это обязательственно-правовой слой. И информативность, и оборачиваемость в данном случае зависят от обязательств, вытекающих из законов, договоров и судебных решений.

Теперь на простом примере рассмотрим факты-действия. Согласно накладной поступили и оприходованы 200 кг муки по 5 руб. за кг на сумму 1000 руб. и 100 кг сахара по 6 руб. за кг на сумму 600 руб., всего на сумму 1600 руб. Этот факт хозяйственной жизни определен как факт-действие. Что же представляет собой структура этого факта?

Ядро F представлено реальной ценностью в виде 200 кг муки и 100 кг сахара.

Первый слой отражает то, что ценности были оплачены или должны быть оплачены. Оба варианта задают, согласно принципам динамического баланса, оценку поступившим товарам. Информативность F исчисляется отношением стоимости поступившей партии — 1600 руб. к ожидаемой, скажем, к 800 руб. Временной показатель предполагает отношение 1600 руб. к однодневному объему продаж, скажем, 160 руб. Оборачиваемость составляет, таким образом, 10 дней.

Второй слой отражает то же самое, но в оценке по продажным ценам на момент 70.

Третий слой отражает F по величине товаров, находящихся в собственности, если названные товары куплены. Но эти же товары могли поступить и на комиссию. В последнем случае товары могут быть отражены или за балансом, или на балансе, с фиксацией кредиторской задолженности. Это вещно-правовой слой.

Четвертый слой в данном случае вытекает из третьего и строится по видам договоров: купли-продажи или комиссии.

Информативность и временной показатель рассчитываются по обычной схеме.

Единство в учете между этими слоями обеспечивается тем, что все они только оболочки ядра.

Необходимо помнить, что по желанию администрации единый факт искусственно, в целях более эффективного управления хозяйственными процессами, может быть расслоен на несколько фактов. Например, при поступлении товаров могут быть выделены разные товары, тара, упаковочные материалы, транспортные расходы и т.п.

Структуру факта-события объясним на следующем примере. Допустим, у фирмы сгорел дом, стоимость которого составляет 5 млн руб.

Ядро факта констатирует уменьшение имущества фирмы. Стоимостная оценка здания во внимание здесь не принимается.

Первый (динамический) слой отражает списание здания по величине его остаточной стоимости. Информативность в этом случае огромная, так как никто не думал о пожаре, а временной показатель здесь отсутствует.

Второй (статический) слой предполагает списание стоимости здания не по учетной оценке, а по оценке экспертной, которая вы1.4. Относительность данных бухгалтерского учета

является при констатации потерь. Информативность та же, что и в предыдущем слое, и так же отсутствует временной показатель.

Третий (вещно-правовой) слой демонстрирует не просто уменьшение имущества, находящегося в собственности (или под контролем) предприятия, а показывает прекращение права собственности на дом.

Четвертый (обязательственно-правовой) слой показывает, что ответственность коменданта здания перед администратором и администратора перед собственником уменьшались на 5 млн руб. (если у собственника нет претензий к администратору, а у администратора нет претензий к коменданту). Если же такие претензии имеют место, то считается, что в объеме имущественных отношений не произошло изменений, ибо в этом случае полагают, что вместо здания у фирмы появляется право требования — дебитор. Если комендант и/или администратор признают свои долги, то в объеме имущественных прав ничего не произойдет, но если эти долги будут оплачены, то структура имущества в очередной раз изменится: вместо дебиторской задолженности появятся наличные деньги. (Если здание было застраховано, то возникают те же обстоятельства, только вместо агента-комендан- та и администратора в качестве дебитора будет выступать корреспондент — страховая компания.)

В данном случае все слои отличаются очень высокой информативностью, если только администрация и/или собственники не решили сознательно поджечь здание. Дело в том, что пожары бывают слишком редко и порядочными людьми, естественно, не планируются. Временной показатель в таких форс-мажорных ^отсутствует.

 
<<   СОДЕРЖАНИЕ ПОСМОТРЕТЬ ОРИГИНАЛ   >>