Налоговый контроль

Понятие и значение налогового контроля

Практикой налогообложения выработаны различные формы налогового контроля за соблюдением налогового законодательства. В древнерусских княжествах пополнение казны происходило с помощью взимания дани, которая была, по существу, одним из первых прямых налогов. Дань взималась двумя способами: повозом, когда она привозилась в Киев, и полюдьем, когда князья или княжеские дружины сами ездили за нею.

Косвенное налогообложение существовало в форме торговых и судебных пошлин. Пошлина «мыт» взималась за провоз товаров через горные заставы, пошлина «перевоз» — за перевоз через реку, «гостиная» пошлина — за право иметь склады, «торговая» пошлина — за право устраивать рынки. Пошлины «вес» и «мера» устанавливались соответственно за взвешивание и измерение товаров, что было в те годы довольно сложным делом. Судебная пошлина «вира» взималась за убийство, «продажа» означала штраф за прочие преступления.

Первоначально статус сборщиков налогов и их полномочия сильно отличались. Они назначались произвольно, часто сочетали выполнение налоговых функций с иными государственными или общественными обязанностями. В отсутствие постоянных финансовых учреждений взимание налоговых платежей не имело регулярного характера, а проводилось по личному поручению правителя.

После монголо-татарского нашествия основным налогом стал «выход», взимавшийся сначала баскаками — уполномоченными хана, а затем, когда удалось освободиться от ханских чиновников, самими русскими князьями. «Выход» взимался с каждой души мужского пола и с головы скота. Каждый удельный князь сам собирал дань в своем уделе и передавал ее великому князю для отправления в Орду. Но был и другой способ взимания дани — откуп. Откупщиками выступали чаше всего хорезмские или хивинские купцы. Внося татарам единовременные суммы, они обогащались сами, увеличивая налоговый гнет на русские княжества. Сумма «выхода» стала зависеть от соглашений великих князей с ханами. Помимо выхода или дани, были и другие ордынские тяготы, например ям — обязанность доставлять подводы ордынским чиновникам.

Главным источником внутренних доходов были пошлины. Сборщик пошлин в XII в. в Киеве назывался «осьменик». Он взимал осмничее — сбор за право торговли. С XIII в. на Руси в обиход входит название «таможник» для главного сборщика торговых пошлин. По всей видимости, это слово происходит от монгольского «тамга» — деньги. У таможника был помощник, именовавшийся мытником.

К XIV в. складывается система кормлений: права на управление той или иной территорией, пожалованные княжеским слугам как вознаграждение за хорошую службу. Первоначально эти права сводились к сбору доходов и судопроизводству от имени князя. Доходы и пошлины собирались холопами, пошлинниками, тиунами, назначенными кормленщиком. Содержание кормленщика и всех его чиновников возлагалось на население соответствующей территории. С конца XIV в. произвол наместников, вызывавший недовольство населения, ограничивался уставными грамотами. Наместники получали указания, как и с кого собирать доходы, а населению предоставлялось право «челобитья» (обжалования злоупотреблений кормленщиков). Сборы постепенно утратили характер личных доходов наместника и стали государственным налогом1.

Объединение русских земель к концу XV в. не повлекло создания единой и стройной системы управления государственными финансами2. Однако в 1573 г. был учрежден Приказ Большого прихода. Впервые в России создан государственный орган, объединивший под своим управлением сбор основных государственных доходов. Приказ Большого прихода собирал большинство прямых налогов, но наряду с ним существовали приказы, специализировавшиеся на сборе определенных видов налогов, а также местные приказы, которые собирали налоги с подведомственных им территорий, причем территории делились не только по географическим, но и по иным основаниям.

В 1656 г. был создан Счетный приказ, а затем перед реформой 1679—1681 гг. во главе финансовых учреждений Российского государства был поставлен Приказ Большой казны (1665).

В начале XVIII в. налоговые органы были децентрализованы, а губернские учреждения получили значительные полномочия по сбору налогов. Петр I, по инициативе которого произошла эта реорганизация, считал, что такое устройство прекратит дробление губернских податных учреждений и облегчит личное наблюдение со стороны его доверенных лиц за взиманием налоговых платежей3.

В 1719 г. был утвержден регламент Камер-коллегии. В ведении Камер-коллегии находилось управление государственными доходами:

  • 1 См.: Организация прямого обложения в Московском государстве. Исследование А. Лаппо-Данилевского. СПб., 1890. С. 4—7.
  • 2 См.: Основы налогового права: учеб.-метод, пособие / под ред. С. Г. Пепеляева. М„ 2000.
  • 3 См.: Буланжев М. Служба государственной важности // Налоговый вестник. 1995. № 1. С. 26.

назначение лиц, заведовавших сбором государственных доходов, установление и отмена податей, соблюдение равенства между податями в зависимости от уровня доходов. Камер-коллегия отдавала в откуп доходы с государственных регалий на сумму не свыше 10 тыс. руб., ведала монетным делом, управляла сохранением лесов, увеличением рыбной ловли, улучшением скотоводства и проч. В дальнейшем сбор ряда налогов перешел в компетенцию других ведомств.

В 1780 г. была учреждена Экспедиция о государственных доходах, она заменила Камер-коллегию, которая подчинялась канцелярии генерал-прокурора. Экспедиция государственных доходов была разделена на самостоятельные экспедиции по доходам, расходам и ревизии счетов. Это было финансовое ведомство, объединяющее управление государственными доходами, расходами и контрольные функции.

В 1802 г. было создано Министерство финансов, структурным подразделением которого с 1811 г. стал Департамент податей и сборов, взимавший прямые и косвенные налоги с населения (питейные и другие сборы, подати и повинности). Вопросы налогообложения решались на местах казенными палатами, которые подчинялись Министерству финансов. С 1885 г. в составе казначейства появились должности податных инспекторов, исчислявших прямой налог на доход. Функции податных инспекторов заключались в контроле за правильным взиманием налогов на своих участках и в руководстве деятельностью уездных податных присутствий.

Декретом Совета народных комиссаров в 1918 г. финансовые органы царской России были упразднены, а сбор налогов передан в ведение создаваемых финансовых отделов губернских и уездных исполкомов.

В начале 1920-х гг. закладываются основы налоговой системы Советского государства. Центральное налоговое управление Наркомфи- на РСФСР было реорганизовано в Управление налогами и доходами. При этом должности податных инспекторов при уездных финансовых отделах были упразднены, а контроль за взиманием налогов поручен финансовым инспекторам, переданным в подчинение губернским финансовым отделам.

В ходе налоговой реформы 1930—1932 гг. в системе районных и городских финансовых отделов созданы налоговые инспекции, переименованные в 1959 г. в управления, отделы и инспекции государственных доходов. В 1946 г. Наркомфин СССР был преобразован в Министерство финансов СССР. Основная работа по обеспечению доходов бюджета и контролю за поступлением налогов выполнялась городскими и районными инспекциями, которые являлись подразделениями финансовых отделов соответствующих исполкомов.

С переходом России к рыночной экономике возникла необходимость реорганизации органов, занимающихся сбором налогов. В 1990 г. в составе Министерства финансов был создана государственная налоговая инспекция1. Начала формироваться мощная трехуровневая система: центральный аппарат, региональное звено (инспекции по республикам, краям, областям) и местное звено (инспекции по районам и городам). В 1991 г. создана Государственная налоговая служба РФ — отдельный и независимый от Минфина России орган исполнительной власти федерального уровня. В 1998 г. Госналогслужба России была переименована в Министерство РФ по налогам и сборам (МНС России)[1] [2]. Началось массовое присвоение идентификационных номеров налогоплательщиков (ИНН) физическим лицам.

В процессе реализации административной реформы 2004 г. МНС России было преобразовано в Федеральную налоговую службу (ФНС России) в структуре Министерства финансов РФ. Правоустанавливающие функции были переданы Минфину России, а правоприменительные остались у ФНС России.

Налоговый контроль является одним из важнейших направлений государственного финансового контроля. Приоритет налогового контроля обусловлен значимостью налогов и сборов как источников доходов федерального, регионального и местных бюджетов. В зависимости от органов, осуществляющих финансовый контроль, он подразделяется на государственный (общегосударственный и ведомственный), внутрихозяйственный и аудит. Следовательно, налоговый контроль относится к общегосударственному финансовому контролю[3].

Глава 14 НК РФ раскрывает понятия «налоговый контроль», «формы налогового контроля», «порядок проведения налоговых проверок».

В соответствии со ст. 82 НК РФ под налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах.

В широком смысле налоговый контроль охватывает все сферы деятельности уполномоченных органов, включая осуществление налогового учета, налоговых проверок и др., а также деятельность контретируемых субъектов, связанную с уплатой налогов и сборов. В узком смысле под налоговым контролем понимается проведение налоговых проверок уполномоченными органами.

Целями налогового контроля являются: выявление фактов неисполнения или ненадлежащего исполнения требований законодательства о налогах и сборах обязанными лицами; защита интересов государства и муниципальных образований; устранение нарушений законодательства о налогах и сборах, а также выявление и устранение причин, способствующих нарушению законодательства о налогах и сборах.

Основные задачи налогового контроля: соблюдение законодательства о налогах и сборах; обеспечение правильности исчисления налогов и сборов; обеспечение полного и своевременного поступления налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации; предупреждение налоговых правонарушений.

Принципами налогового контроля являются: законность, юридическое равенство, гласность, соблюдение налоговой тайны, ответственность, защита прав, недопустимость причинения неправомерного вреда, объективность и документальность.

Принцип законности в соответствии с Налоговым кодексом РФ проявляется следующим образом: права и обязанности налогоплательщиков, полномочия контрольных органов, а также формы и методы налогового контроля устанавливаются исключительно нормами Налогового кодекса РФ (ст. 1); налогоплательщики имеют право требовать от должностных лиц налогового органа соблюдения законодательства о налогах и сборах, не выполнять неправомерные требования налоговых органов, не соответствующие этому Кодексу (подп. 10 п. 1 ст. 21); на налоговые органы возлагается обязанность соблюдать законодательство о налогах и сборах, а также осуществлять контроль за его соблюдением и за соблюдением принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (подп. 1, 2 п. 1 ст. 32).

Принцип юридического равенства означает то, что налоги и сборы не могут иметь дискриминационного характера (ст. 3 НК РФ).

Принцип гласности (открытости) означает доступную для всех организаций и граждан деятельность государственных органов, а также возможность получения информации. Данный принцип выражен в п. 1 ст. 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах и сборах подлежат официальному опубликованию.

В соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц.

Налогоплательщик имеет право присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов; участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки (подп. 8, 9, 15 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Принцип соблюдения налоговой тайны проявляется в том, что налоговые органы обязаны соблюдать налоговую тайну и обеспечивать ее сохранение (подп. 8 п. 1 ст. 32 НК РФ). Налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений, прямо перечисленных в п. 1 ст. 102 НК РФ.

Принцип ответственности заключается в применении мер юридической ответственности к лицу, совершившему правонарушение.

Принцип защиты прав проявляется в праве контролируемых субъектов обжаловать действия и акты налоговых органов при осуществления контрольной деятельности.

Принцип недопустимости причинения неправомерного вреда характеризуется недопущением причинения неправомерного вреда проверяемым лицам, их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении при проведении налогового контроля. Убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход) (ст. 103 НК РФ).

В силу принципа объективности и документальности налогоплательщики и иные проверяемые лица вправе требовать непредвзятого отношения от проверяющих при осуществлении последними контрольных мероприятий. Согласно п. 3 ст. 33 НК РФ должностные лица налоговых органов обязаны корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам[4].

Раскрывая содержание налогового контроля, необходимо определить его субъект, объект.

Объектом налогового контроля выступают действия (бездействие) налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов и пошлин.

Субъектами налогового контроля являются налоговые органы, таможенные органы и органы внутренних дел.

Налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах (п. 1 ст. 30 НК РФ). В соответствии со ст. 2 Закона РФ от 21 марта 1991 г. № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» единая централизованная система налоговых органов состоит из федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальных органов.

Федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, является Федеральная налоговая служба1, которая осуществляет деятельность непосредственно и через свои территориальные органы (рис. 1).

Территориальными органами ФНС России являются управления Службы по субъектам РФ, межрегиональные инспекции Службы, инспекции Службы по районам, районам в городах, городам без районного деления, инспекции Службы межрайонного уровня (далее — налоговые органы)[5] [6].

Служба в целях осуществления своей деятельности создает подведомственные организации в форме государственных учреждений либо унитарных предприятий (ФГУП «Главный научно-исследовательский центр ФНС», Федеральное казенное учреждение «Налог-Сервис» ФНС России, ФГБОУ ДПО «Приволжский институт повышения квалификации Федеральной налоговой службы России» и др.).

Высшую позицию в иерархии налоговых органов занимает центральный аппарат ФНС России. Он включает различные структурные управления: контрольное управление, правовое управление, управление налогообложения, административно-контрольное управление, управление трансфертного ценообразования и международного сотрудничества и др.

Таможенные органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов по взиманию налогов при перемещении товаров через таможенную границу Таможенного союза в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством РФ о таможенном деле, Налоговым кодексом РФ, другими федеральными законами о налогах, а также иными федеральными законами (ст. 34 НК РФ). Должностные лица таможенных органов также несут обязанности, предусмотренные налоговым и таможенным законодательством.

I. Структура Федеральной налоговой службы

Рис. I. Структура Федеральной налоговой службы

Уполномоченным федеральным органом исполнительной власти по контролю и надзору в области таможенного дела является Федеральная таможенная служба, которая осуществляет деятельность непосредственно и через таможенные органы и представительства Службы за рубежом[7].

Органы внутренних дел вместе с налоговыми органами участвуют в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках (гл. 6 НК РФ). Порядок взаимодействия должностных лиц налоговых органов и сотрудников органов внутренних дел при проведении выездной налоговой проверки устанавливается приказом МВД России и ФНС России от 30 июня 2009 г. № 495 ММ-7-2-347 «Об утверждении порядка взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений».

Выездные налоговые проверки проводятся налоговыми органами с участием органов внутренних дел в целях выявления и пресечения нарушений законодательства о налогах и сборах и в соответствии с п. 1

ст. 36 НК РФ и п. 28 ст. 13 Федерального закона от 7 февраля 2011 г. № З-ФЗ «О полиции». Основанием для проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки является решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о ее проведении.

Сотрудники органов внутренних дел принимают участие в выездных налоговых проверках на основании мотивированного запроса налогового органа. Основаниями для направления мотивированного запроса могут являться:

  • а) наличие у налогового органа данных, свидетельствующих о возможных нарушениях налогоплательщиками и необходимости проверки указанных данных с участием сотрудников органов внутренних дел;
  • б) назначение выездной (повторной выездной) налоговой проверки на основании материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, направленных органом внутренних дел в налоговый орган, для принятия по ним решения в соответствии с п. 2 ст. 36 НК РФ;
  • в) необходимость привлечения сотрудников органа внутренних дел для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля (выемка документов, проведение исследования, опроса, осмотра помещений и т. д.);
  • г) необходимость содействия должностным лицам налогового органа, проводящим проверку, в случаях воспрепятствования их законной деятельности, а также обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья указанных лиц при исполнении ими должностных обязанностей.

Оформление и реализация результатов выездной налоговой проверки осуществляются в порядке, установленном ст. 100, 101 НК РФ и иными нормативными правовыми актами. Акт выездной налоговой проверки, проводимой налоговым органом с участием органа внутренних дел, должен быть подписан участвовавшими в проверке должностными лицами налогового органа и сотрудниками органа внутренних дел.

При осуществлении налогового контроля не допускаются сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции РФ, Налогового кодекса РФ, федеральных законов, а также в нарушение принципа сохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну.

Существуют различные виды налогового контроля.

По срокам проведения различают контроль: а) оперативный — проверка, осуществляемая в течение отчетного периода после завершения контролируемой операции;

б) периодический — проверка за определенный отчетный период.

В зависимости от источников различают контроль:

  • а) документальный — проверка данных, содержавшихся в финансовых документах;
  • б) фактический — проверка, проводимая путем осмотра, обмера, обследования материальных ценностей[8].

По объекту выделяют контроль:

  • а) комплексный — охватывает вопросы правильности исчисления и уплаты всех видов налогов и сборов, которые уплачивает налогоплательщик;
  • б) тематический — ограничивается проверкой правильности исчисления и уплаты отдельных видов налогов, льгот.

При проведении налогового контроля используются различные формы и методы.

Под формой налогового контроля понимают регламентированный нормами налогового законодательства способ организации мероприятий налогового контроля, которые представляют собой совокупность действий уполномоченных органов по выполнению задач налогового контроля. Налоговый кодекс РФ устанавливает такие формы проведения налогового контроля, как налоговые проверки; получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов; проверки данных учета и отчетности; осмотр и обследование помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), и др.

Под методами налогового контроля понимают средства, приемы изучения объектов налогового контроля. Среди методов налогового контроля выделяют:

  • а) общенаучные методы — статистический, логический, сравнительный и др.;
  • б) специальные методы — проверка документов, экономический анализ, исследование предметов и документов, инвентаризация, экспертиза и т. д.

Формы и методы налогового контроля существуют в неразрывном единстве. Каждой форме налогового контроля присущи свои методы. Эффективность мероприятий налогового контроля зависит от применяемых при их проведении методов налогового контроля.

  • [1] См. постановление Совмина СССР от 24 января 1990 г. № 76 «О государственнойналоговой службе».
  • [2] См. Указ Президента РФ от 23 декабря 1998 г. № 1635 «О Министерстве Российской Федерации по налогам и сборам».
  • [3] См.: Грачева Е. Ю., Соколова Э. Д. Финансовое право: учебник для средних специальных учебных заведений. 3-е изд. М.: Норма, 2010. С. 152.
  • [4] См.: Брызгалин А. В. Правовые принципы налогового контроля как необходимыйэлемент налоговой системы // Налоговые системы. Методология развития. М., 2012.
  • [5] См. постановление Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. № 506 «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе».
  • [6] См. приказ Минфина России от 9 августа 2005 г. № 101н «Об утверждении Положений о территориальных органах Федеральной налоговой службы».
  • [7] См. постановление Правительства РФ от 26 июля 2006 г. № 459 «О Федеральнойтаможенной службе».
  • [8] См.: Грачева Е. Ю., Ивлиева М. Ф., Соколова Э. Д. Налоговое право: учебник. М.,2005.
 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ     След >