Полная версия

Главная arrow Бухучет и аудит arrow Бухгалтерский (управленческий) учет

  • Увеличить шрифт
  • Уменьшить шрифт


<<   СОДЕРЖАНИЕ   >>

Калькулирование себестоимости по системе «стандарт-кост»

Система «стандарт-кост» для отечественного управленческого учета является относительно новым методом, хотя ее зарождение связано с началом XX в. Сущность метода заключается в исчислении себестоимости посредством данных о нормативах затрат по каждой статье калькуляции. Он берет свое начало с работ Г. Эмерсона, который, работая в компании по производству перчаток, использовал нормативы затрат для того, чтобы выявить наилучший путь использования трудовых и материальных ресурсов.

Его идеи были немедленно развиты в работах других экономистов того времени, а уже в 1911 г. Дж. Фостер разработал и внедрил первую действующую систему нормативного учета затрат. В бывший СССР идеи нормативного учета проникли после посещения в 1929 г. ряда американских фирм отечественными специалистами. В России развитие этой идеи стало носить название нормативного учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

С начала 1990-х гг., когда в нашей стране появились первые переводные издания по зарубежным учетным системам, сформировалось два подхода к переводу названия метода «Standart Costing» на русский язык. Одни авторы перевели этот термин как «учет нормативных затрат» или «нормативная калькуляция», другие предпочли не искать русскоязычного аналога термину и написали русскими буквами английские слова — «стандарт-костинг» или «стандарт-кост».

«Стандарт» означает количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат или заранее исчисленные материальные и трудовые затраты на производство единицы продукции, работ, услуг.

«Кост» представляет денежное выражение производственных рас-ходовна изготовление единицы продукции.

«Стандарт-кост» служит инструментом контроля, направленным на регулирование и контроль над прямыми издержками производства.

«Стандарт-кост» подразумевает:

  • • предварительное установление нормативов использования ресурсов в натуральном выражении;
  • • расчет норматива использования ресурсов в денежном выражении на основе нормативных цен этих ресурсов;
  • • планирование себестоимости единицы продукции и всего выпуска за период на основе установленных нормативов;
  • • сравнение фактического уровня затрат с установленными нормативами;
  • • анализ исчисленных отклонений;
  • • отражение отклонений на счетах бухгалтерского учета.

Сравним системы нормативного учета затрат и «стандарт-кост»:

  • • система «стандарт-кост» не регламентирована, не имеет утвержденной методики ведения учетных регистров. Нормативный метод учета затрат регламентирован, разработаны общие и отраслевые стандарты и нормы;
  • • в системе «стандарт-кост» текущий учет изменений норм не ведется, при нормативном методе учета затрат текущий учет изменений норм осуществляется в разрезе причин и инициаторов;
  • • в системе «стандарт-кост» косвенные расходы относят на себестоимость продукции в пределах норм, а выявленные отклонения фактических косвенных расходов от нормативных списывают на счета финансовых результатов. При нормативном методе косвенные затраты относятся на себестоимость продукции в сумме фактических затрат;
  • • в системе «стандарт-кост» применяются идеальные нормы, а в нормативном методе нормы устанавливаются исходя из производственных условий.

Информация о нормировании и контроле затрат используется и служит ориентиром для руководителей при принятии управленческих решений. Разработчики бюджетов, технологи, нормировщики, участники управления по центрам ответственности, менеджеры, отвечающие за мотивацию, — далеко не полный перечень пользователей информацией данных систем.

Метод калькулирования по нормативным затратам реализуется по-разному в организациях различных сфер и масштабов деятельности. Однако каждое предприятие, приступая к разработке и внедрению такой системы, должно оценить соотношение ее достоинств и недостатков (табл. 3.9).

Достоинства и недостатки системы «Стандарт-кост»

Таблица 3.9

Достоинства

Недостатки

Позволяет существенно сократить объем учетной работы. Обеспечивает твердую основу для выявления существенных отклонений при сопоставлении затрат. Содействует повышению эффективности управления и контроля за затратами, поскольку требует детального исследования всех

производственных, административных и сбытовых функций предприятия, результатом чего является разработка оптимальных подходов к управлению при снижении издержек.

Нормативные затраты служат лучшим критерием для оценки фактических затрат.

Обеспечивает пользователей информацией об ожидаемых затратах на производство и продажу

продукции.

Позволяет установить цены на основе заранее определенной себестоимости единицы продукции. Позволяет составить отчет о доходах и расходах с выявлением отклонений от норм и причин их

возникновения

Применение системы «стандарт-кост» (как, впрочем, и любой другой традиционной системы калькуляции себестоимости) не позволяет абсолютно точно рассчитать себестоимость заказов и отдельных видов

продукции.

Много внимания фокусируется на стоимости и производительности труда.

Использование системы «стандарт-кост» не обеспечивает предприятие достаточной информацией для поиска путей усовершенствования его деятельности.

Широкое применение западными компаниями системы «стандарт-кост» стало возможным благодаря наличию современных информационных технологий.

Охватывает далеко не все аспекты повышения эффективности производства.

Применяется для периодически повторяемых затрат.

Успешность применения зависит от состава и качества нормативной базы.

Невозможность установить нормы по отдельным видам затрат

Контроль за калькулированием в системе «стандарт-кост» зависит от многих факторов и в первую очередь от нормативов, которые служит основой калькуляционной системы и устанавливаются как в стоимостном, так и в натуральном измерении. Применяя метод «стандарт-кост» можно организовать надежную оперативную систему внутреннего контроля затрат, позволяющую своевременно выявить отклонения от установленных норм затрат и причин, вызывающих эти отклонения. Контроль отклонений материальных затрат предполагает выявление таких причин, как использование некачественного сырья, нарушение технологии производственного процесса и т.д. Каждая причина выявляется в индивидуальном порядке, для этого в системе «стандарт-кост» предусмотрены кодификаторы причин и ответственных (виновников) за их исполнением. Коды проставляются во внутренних документах, и после рассмотрения и анализа направляются соответствующему руководителю структурного подразделения для принятия решения по ликвидации отклонений.

Особенности этого метода заключаются в алгоритме расчета стандартной себестоимости:

  • • все операции, связанные с изготовлением выпускаемых изделий, нумеруются. Составляется перечень сдельных и повременных работ, приходящихся на одно изделие;
  • • расходы на повременную заработную плату определяются умножением стандартного времени, необходимого для выполнения каждой операции, на стандартную часовую ставку;
  • • стандартная стоимость материалов рассчитывается как произведение стандартной цены на стандартный расход материалов на одно изделие. В качестве стандартных цен используются рыночные;
  • • самостоятельным расчетом является установление ставки распределения косвенных расходов. Наиболее распространенной базой для распределения косвенных расходов между отдельными изделиями служат затраты на заработную плату основных производственных рабочих. Ставка распределения может быть одной (общей, унифицированной) или дифференцированной по цехам. Отсюда могут применяться три возможных метода включения косвенных расходов в стандартную себестоимость:
  • — по ставке распределения на каждый станок цеха;
  • — по ставке, установленной для каждого цеха;
  • — по единой (унифицированной) для предприятия ставке (для всех цехов).

Более точные результаты дает первый метод, однако наиболее трудоемкий. Им пользуются в тех случаях, когда требуется особая точность в расчетах стандартной себестоимости. Стандарты норм и нормативов разрабатываются предприятием самостоятельно. Цель разработки стандартов — увеличить объем выпуска продукции.

Все стандарты можно подразделить на три уровня.

Первый уровень — в зависимости от применяемого метода расчета цен стандарты могут быть:

  • идеальные — предполагают наиболее благоприятные цены на материалы, тарифы и услуги, ставки на оплату труда и сметные ставки накладных расходов;
  • нормальные — рассчитываются по средним в течение экономического цикла ценам;
  • текущие — предусматривают расчет на основе цен определенного учетного периода как ожидаемых, так и действующих в этот период;
  • базисные — цены устанавливаются в начале года и в течение года остаются неизменными. Обычно они применяются для исчисления индекса цен.

Второй уровень — в зависимости от использования производственных мощностей стандарты могут быть:

  • теоретические — цены, достигнутые предприятием при хорошем или идеальном использовании производственных мощностей, т.е. полном использовании мощности, нормированной величине времени отдыха, полном отсутствии брака, простоя, порчи;
  • цены прошлого среднего использования — рассматриваются по статистическим данным и включают уже затраты времени на брак, простои и порчу, т.е. недостатки предыдущего периода;
  • нормального исполнения — ожидаемый средний уровень напряженности норм в будущем периоде.

Третий уровень — в зависимости от объема выпуска продукции стандарты могут быть:

  • теоретические — определяются производственной мощностью: 100%-ным освоением ее или только в разовом порядке;
  • практические — достигаются предприятием близко к теоретическому уровню и допускают неизбежные потери;
  • нормальные — достижение уровня выпуска продукции исходя из средней величины высшего и низшего объемов производства в течение цикла;
  • ожидаемые — рассчитываются на основе конкретных условий производства и при ожидаемом объеме выпуска продукции.

На основе стандартов работники бухгалтерии в карты стандартной себестоимости вносят данные о затратах по изделию, подразделениям и т.п. до начала процесса производства. Карты составляют по изделию, заказу, производственным подразделениям, принимающим участие в изготовлении этого изделия, заказа.

В условиях системы «стандарт-кост» стандарты рассчитываются не только для производственной себестоимости, но и для всех других факторов, влияющих на доходность (объемы продаж, расходы на сбыт и другие коммерческие и административные расходы и т.д.).

Цель системы «стандарт-кост» — своевременное выявление отклонений от стандартов и отражение их на счетах бухгалтерского учета. В этой системе перед менеджерами стоит задача не фиксировать отклонения, а не допускать их, при наличии отклонений — выявлять существенные и анализировать затраты на производство. Следовательно, система «стандарт-кост» — целенаправленная система управления прямыми затратами.

Существует несколько ее вариантов:

  • • затраты собираются на дебете счета 20 «Основное производство» и оцениваются по стандартной нормативной стоимости, готовая продукция списывается с кредита этого счета, незавершенное производство оценивается также по стандартной стоимости;
  • • затраты на счете 20 «Основное производство» оцениваются по фактической стоимости, с кредита счета готовая продукция списывается по стандартной стоимости. Незавершенное производство оценивают по стандартной стоимости с учетом сложившихся отклонений от фактических затрат. Отклонения фактических затрат от стандартных списывают на счет 90 «Продажи». Анализ выявленных отклонений, как правило, выполняется в три

этапа.

На первом этапе анализируются отклонения по материалам. Как указывалось выше, стандартная стоимость потребленных материалов зависит от двух факторов — стандартного расхода материала на единицу продукции и стандартной цены на него. Отклонение фактических затрат по материалам от стандартных анализируется следующим образом (Ом):

  • • под влиянием первого фактора — расхода материалов (*РМ):
  • М = (УРф - УРс) • ЦМф = *УР • ЦМф, (3.6)

где *РМ — отклонение фактического расхода материалов от стандартного на единицу изделия; УРф, УРС — удельный расход материалов на единицу изделия, фактический и стандартный соответственно; *УР — отклонение удельного расхода метериалов; ЦМф — фактическая цена материалов на одно изделие;

  • • под влиянием второго фактора — стандартной цены на материалы (*МЦ):
  • *МЦ = (ЦМф - ЦМС) • УРС =*МЦ • УРС, (3.7)

где ЦМф и ЦМС — соответственно фактическая и стандартная цена за единицу материалов;

  • • общая сумма отклонений по материальным затратам (*ОМ) определяется как совокупное влияние обоих факторов:
  • *ОМ = *РМ +(-) • *МЦ. (3.8)

Таким образом, совокупное отклонение по материалам — разница между фактическими и стандартными затратами на материалы с учетом фактического выпуска продукции.

Второй этап расчетов — выявление отклонений фактических трудозатрат от стандартных и установление причин их возникновения. Общая сумма начисленной заработной платы при почасовой форме оплаты труда зависит от количества отработанного времени и ставки оплаты труда за один час работы. Соответственно, и размер отклонения фактически начисленной заработной платы основных производственных рабочих от стандартной характеризуется также двумя факторами — отклонением по ставке заработной платы и отклонением по количеству отработанных часов, т.е. по производительности труда:

*ЗП = (*ЗПСТ + *ЗПпт), (3.9)

где *ЗП — совокупное отклонение фактических от стандартных затрат на оплату труда, т.е. под влиянием двух факторов; *ЗПСТ и *ЗП[]Т — соответственно отклонение фактических затрат от стандартных под влиянием изменения ставки заработной платы в единицу времени и изменения производительности труда;

*ЗПСТ = (Фактическая ставка заработной платы -- Стандартная ставка заработной платы) • Фактически

отработанное время. (3.10)

Отклонение по производительности труда (*ЗПпт) вычисляется так:

*ЗПпт= (Фактически отработанное время, ч -- Стандартное время на фактический выпуск продукции) • Стандартная почасовая ставка заработной

платы. (3.11)

Причины таких отклонений могут быть объективными, не зависящими от работы цеха, и субъективными, связанными с работой менеджера (начальника) цеха.

К объективным факторам относятся:

  • • низкое качество основных материалов, в результате чего резко возрастают трудозатраты основных рабочих. В этом случае ответственность ложится на начальника отдела снабжения;
  • • отсутствие квалифицированных рабочих кадров;
  • • низкое качество работ по ремонту оборудования, его физический и моральный износ;
  • • недостатки в организации труда.

За все эти недостатки в производстве отвечает начальник цеха или администрация предприятия. Примерами субъективных причин могут быть нарушения трудовой дисциплины в цехе, неудовлетворительная организация рабочих мест, отсутствие охраны труда, несоблюдение техники безопасности и др.

Таким образом, совокупное отклонение фактически начисленной заработной платы от ее стандартной величины определяется с учетом фактического объема производства.

На третьем этапе рассчитываются отклонения фактических накладных (косвенных) расходов от стандартных.

Конечный финансовый результат по предприятию в целом (прибыль) зависит не только от величины затраченных на производство продукции ресурсов, но и от успехов работы другого центра ответственности — отдела сбыта. Поэтому расчеты третьего этапа заканчиваются анализом отклонений показателя выручки от продажи продукции от стандартного значения.

Совокупное отклонение этого показателя (*П) исчисляется как разность между фактической прибылью, определенной на базе нормативных издержек, и стандартной (сметной) прибылью, рассчитанной на основе нормативных издержек.

Пример 8. Исходные данные бюджета:

  • • стандартный удельный расход сырья (УРС) — 100 кг;
  • • стандартная цена за единицу сырья (ЦМС) — 20 руб.;
  • • материальные затраты (МЗС) — 20 • 100 = 2000 руб.;
  • • объем продаж — 8 ед. готовой продукции.

Фактические данные:

  • • фактический удельный расход сырья (УРф) — 90 кг;
  • • фактическая цена за единицу сырья (ЦМф) — 30 руб.;
  • • материальные затраты составляют (МЗф) — 30 • 90 = 2700 руб.;
  • • объем продаж — 6 ед. готовой продукции.

Анализ отклонений материальных затрат (без корректировки на объем продаж):

*ОМ = 2700 - 2000 = 700 руб. — перерасход.

Определение отклонения затрат на материалы под влиянием изменения расхода на материалы (*РМ):

М = • УР • ЦФМ = (90 - 100) • 30 = -300 руб. — экономия материальных затрат.

Расчет отклонения затрат на материалы под влиянием цены на сырье (*ЦМ):

*МЦ = *ЦМ • УРС= (30 - 20) • 100 = 1000 руб. — перерасход материальных затрат под влиянием роста цены.

Общее отклонение составляет:

*ОМ = -300 + 1000 = 700 руб. — перерасход.

Он вызван только ростом рыночных цен на сырье.

Материальные затраты фактические составят:

М3 = 2000 + 700 = 2700 руб.

Однако здесь не выполнена корректировка на изменение объема продаж

ОП = 8- 6 = 2ед. — снижение объема.

Анализ отклонений материальных затрат с корректировкой на объем продаж. Необходимо проанализировать это же отклонение материальных затрат с корректировкой на изменение объема продаж. При корректировке материальных затрат на объем продаж стандартные материальные затраты составят:

МЗС = 2000 : 8 -6 = 1500 руб.

По откорректированному объему продаж

ДРМ = (90 - — ? 6) ? 30 = (90 - 75) ? 30 = 450 руб.

Фактически имеет место перерасход в сумме 450 руб. с учетом объема продаж. Он может быть вызван изменением качества сырья (ухудшением), дополнительными затратами на доставку сырья из мест производства к местам потребления и др.

Перерасход также может быть связан с ростом цены на сырье.

ДМУ = (30- 20)• — • 6 = 750 руб.

Общее изменение материальных затрат с учетом корректировки на объем

ДОМ = 450 + 750 = 1200 руб.

Материальные фактические затраты на откорректированный объем продаж

МЗф = 1500 + 450 + 750 = 2700 руб.

Таким образом, количественная оценка влияния факторов в первом (без корректировки на объем продаж) и втором (с корректировкой на объем продаж) случаях различаются

Первый случай (без корректировки):

*0М = 700 руб., *РМ = -300 руб. (экономия); *ЦМ = 1000 руб.; МЗф =

= 2700 руб.; МЗС = 2000 руб.; ’ОМ = 700 руб.

Второй случай (с корректировкой):

*ОМ = 1200 руб.; *РМ = 450 руб. (перерасход); *ЦМ = 750 руб.; МЗф =

=2700 руб.; МЗС = 1500 руб.

Таким образом, анализ показал, что при системе «стандарт-кост» необходимо учитывать объем продаж, т.е. стандартные материальные затраты следует корректировать на изменение фактического объема продаж. Выявленные отклонения материальных затрат сформировались под влиянием двух факторов, которые оказали отрицательное влияние на рост материальных затрат: имели место перерасход материалов — 450 руб., рост цен на сырье — 750 руб.

Аналогично выполняется анализ отклонений фактических трудозатрат от стандартных. Одно из основных преимуществ системы «стандарт-кост» состоит в том, что при правильной ее постановке требуется меньший бухгалтерский аппарат, чем при учете прошлых затрат, так как в рамках этой системы учитываются лишь отклонения от стандартов. Чем стабильнее работает предприятие и чем более стандартизированы производственные процессы, тем менее трудоемким становятся учет и калькулирование.

 
<<   СОДЕРЖАНИЕ   >>