Полная версия

Главная arrow Бухучет и аудит arrow Бухгалтерский (управленческий) учет

  • Увеличить шрифт
  • Уменьшить шрифт


<<   СОДЕРЖАНИЕ   >>

Классификация затрат для калькулирования и оценки стоимости произведенной продукции

Предприятия, работающие в условиях рыночной экономики, не могут ограничиться группировкой затрат, предусмотренных финансовым учетом. В российской экономической литературе предложены следующие признаки группировки затрат на производство продукции (работ, услуг).

В соответствии с задачами и в целях организации контроля учет затрат на производство может классифицироваться по различным признакам.

  • 1. По месту возникновения затрат и по характеру производства:
    • • производствам, цехам, участкам и т.д.;
    • • основное производство, вспомогательные производства.

При этом под местами возникновения затрат следует понимать производственные подразделения, участки, выделяемые по следующим признакам: степень однородности определенной совокупности затрат и результатов; единство роли структурных подразделений по отношению к профилю предприятия; уровень аналитичности учетной информации для целей управления по подразделениям; обеспечение достоверного калькулирования фактической индивидуальной себестоимости продукции.

Для контроля за составом затрат и местом их возникновения необходимо знать не только что затрачено в процессе производства, но и на какие цели (куда, на что) эти затраты произведены, т.е. учитывать затраты по направлениям, по отношению к технологическому процессу. В разрезе такого признака затраты группируются по видам производств.

Основное производство — то, в котором осуществляется непосредственно процесс производства продукции, предназначенной для реализации.

Под вспомогательными производствами понимают производства, которые не связаны непосредственно с производством основной продукции, а обслуживают его, например, цеха по обеспечению основного производства различными видами энергии, инструментами, запасными частями для ремонта оборудования; подразделения, производящие ремонт, оказывающие транспортные услуги и т.п.

Недостаток этого принципа группировки затрат: данный принцип группирует затраты по структурным подразделениям, но не по отношению к производственному процессу. Например, заработная плата административно-управленческого персонала структурного подразделения не может являться производственными затратами, так как данная группа лиц не занимается производством продукции.

  • 2. По отношению к производственному процессу:
    • • технологические;
    • • нетехнологические.

По отношению к технологическому процессу затраты на производство можно подразделить на основные затраты, затраты на обслуживание производства и затраты на управление производством. В составе последних отдельно, по единым статьям, учитывают расходы на управление цехами (общепроизводственные расходы) и на управление предприятием в целом (общехозяйственные расходы).

Недостаток данного принципа группировки для применения в проектно-изыскательских организациях: такие нетехнологические (накладные) затраты, например, как междугородные телефонные переговоры и абонентская плата за телефоны сотрудников в организациях, должны входить в производственную себестоимость продукции, так как эти переговоры касаются в основном концептуальных и технологических вопросов.

  • 3. По технико-экономическому назначению:
    • • основные;
    • • накладные.

В зависимости от экономической роли затрат в процессе производства продукции различают основные и накладные расходы. К основным относятся затраты, обусловленные первичными факторами производства. Это — основная заработная плата производственных рабочих и расходы на основные материалы. Накладные расходы обусловлены конкретными формами организации производства. Основные затраты непосредственно связаны с технологическим процессом, а накладные затраты создают общие условия для осуществления производственного процесса. Как правило, основные затраты (затраты на материалы, использованные для производства продукции, на оплату труда рабочих, занятых на производстве) учитываются на счетах учета производственных затрат (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и т.п.), а накладные (затраты на управление организацией, содержание специалистов) — на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». По своей структуре накладные расходы подразделяются:

  • • на общепроизводственные, связанные с обслуживанием основного и вспомогательных производств организации;
  • • общехозяйственные, включающие управленческие и хозяйственные расходы, не связанные с производственным процессом. Недостаток этого принципа группировки затрат: существенная

доля материальных затрат по отношению к производственному про-

цессу в организациях, как правило, не относится к основным затратам.

  • 4. По способу отнесения (включения) затрат на себестоимость продукции:
    • • прямые;
    • • косвенные:

Прямые затраты (direct costs) — затраты, которые на основе первичных документов можно отнести к затратам на определенный вид продукции, работ, услуг (например, затраты на основные материалы, покупные изделия и полуфабрикаты, основная заработная плата производственных рабочих и т.п.). К прямым относятся затраты, непосредственно связанные с процессом изготовления конкретного вида продукции. Все прямые затраты на производство регистрируются по дебету счета «Незавершенное производство». Отметим, что счет «Незавершенное производство» (Work in Process в США и Work in Progress в Великобритании, как правило, используется аббревиатура WIP) является полным аналогом счета 20 «Основное производство» в российском плане счетов.

Косвенные — затраты, которые одновременно относятся ко всем видам продукции, работ, услуг (в частности, затраты на освещение, отопление, работу машин и оборудования и т.п.). Их включают в себестоимость продукции (работ, услуг) при расчете общей суммы по окончании месяца путем распределения согласно выбранной методике. Косвенные включают расходы, которые невозможно или нецелесообразно прямо относить на себестоимость конкретных видов продукции — общепроизводственные, общехозяйственные и коммерческие расходы (рис. 2.1).

Такой учет затрат позволяет анализировать себестоимость по ее составным частям и некоторым видам продукции. В составе себестоимости продукции прямые затраты, как правило, подразделяются по элементам, а косвенные образуют комплексные статьи, которые состоят из затрат, включающих несколько элементов (например, общепроизводственные расходы включают ряд элементов: заработная плата администрации цеха, амортизация оборудования и т.п.).

Недостаток этого принципа группировки затрат: на практике способ распределения тех или иных затрат зависит от уровня организации производства. Например, если в структурном подразделении установлены электросчетчики, то расход электроэнергии относится прямым путем на выпущенную подразделением продукцию. Если счетчиков нет, то расход электроэнергии по видам продукции распределяется косвенно: по установленной мощности двигателей или другому признаку.

Классификация косвенных расходов

Рис. 2.1. Классификация косвенных расходов

Иными словами, подразделение затрат на прямые и косвенные носит чисто методический, технико-расчетный характер. Понятия прямых и косвенных затрат — относительные. При различных условиях одни и те же затраты могут быть то прямыми, то косвенными.

Прямые затраты содержат, как правило, один экономический элемент, непосредственно связанный с производством конкретного вида продукции, и могут быть названы простыми (одноэлементными) затратами. Косвенные же затраты включаются в комплексные статьи (например, в общепроизводственные расходы), состоящие из нескольких экономических элементов, связанных с производством нескольких или всех видов продукции. Поэтому косвенные расходы также называют комплексными, которые объединяют несколько экономически разнородных затрат, но имеющих одинаковое целевое назначение.

  • 5. По однородности состава затрат:
    • • одноэлементные;
    • • комплексные.

По составу статьи калькуляции можно подразделить на простые и комплексные. Простые статьи, как и экономические элементы, объединяют экономически однородные расходы. Но в отличие от них в простые статьи может входить не вся сумма расходов данного вида. Например, по статье «Топливо и энергия всех видов на технологические цели» включается только часть затрат на топливо и энергию. Чем больше одноэлементных статей, тем легче управлять затратами. Остальные затраты по этому виду ресурсов отражаются в других калькуляционных статьях. Комплексными называют затраты, в состав которых входит несколько (более одного) элементов. Комплексные статьи объединяют экономически разнородные расходы. Это, например, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Недостаток этого принципа группировки затрат: комплексные статьи объединяют экономически разнородные расходы на основе внешних и внутренних факторов, влияющие на формирование затрат в организациях.

  • 6. По отношению к объему производства или по связи с техникоэкономическими факторами:
    • • переменные;
    • • постоянные (фиксированные);
    • • полупеременные затраты.

По степени зависимости расходов от изменения объема производства различают переменные (пропорциональные) расходы и постоянные. К переменным расходам (variable costs) относятся такие расходы, общая сумма которых увеличивается пропорционально росту объема производства. Это расходы на основную заработную плату производственных рабочих, основные и некоторые вспомогательные материалы. В расчете на единицу продукции при прочих равных условиях эти расходы остаются неизменными.

Рассмотрим пример швейной фабрики. Чем больше произведено костюмов, тем больше величина затраченных материалов и заработная плата швей-мотористок, а расход материалов на один костюм, тарифные ставки и нормы затрат времени являются величинами постоянными на данный момент времени.

Постоянные расходы {fixed costs) при увеличении объема производства либо не возрастают совсем, либо изменяются в меньшей степени, чем увеличивается объем производства продукции (например, расходы по ремонту и эксплуатации оборудования, амортизационные отчисления, некоторые виды доплат к основной заработной плате производственных рабочих и др.). Размер постоянных расходов на учетную единицу продукции обратно пропорционален объему производства.

Пояупеременные затраты (semi-variable costs) имеют одновременно переменные и постоянные компоненты. Часть этих затрат варьируется при изменении объема производства, а часть остается фиксированной в течение периода, не зависит от объемов деятельности. Например, месячная плата за телефон включает постоянную сумму абонентской платы и переменную часть, зависящую от количества и длительности междугородних и международных телефонных разговоров.

Классификация затрат от изменения объема производства представляется также очень важной для осуществления контроля и регулирования.

Недостаток этого принципа группировки затрат: для эффективного управления затратами данная классификация должна прежде всего ориентироваться на факторы спроса и предложения.

  • 7. По рациональности использования или по роли в производственном процессе:
    • • производственные;
    • • внепроизводственные (коммерческие, управленческие).

В соответствии с ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность» статьи «коммерческие и управленческие расходы» могут не включаться в себестоимость продукции и списываться непосредственно на финансовые результаты от продажи продукции. Внепроизводственные расходы признаются расходами данного периода и полностью, минуя себестоимость продукции, прямо относятся на финансовые результаты, кардинально снимая во многом существовавшую методологическую сложность распределения этих комплексных расходов между отдельными объектами учета. Периодические расходы или, как их называют, расходы на период, текущие расходы, включают коммерческие расходы (selling expenses), связанные с реализацией готовой продукции, и общие и административные (general and administrative expenses), связанные с функционированием предприятия в целом, о чем говорилось в параграфе 2.1.

Недостаток этого принципа группировки затрат: как уже было отмечено выше, некоторые коммерческие и управленческие расходы, такие как производственные командировки сотрудников административно-управленческого персонала (АУП), по согласованию проектов и получению необходимых исходных данных для производства нельзя отнести к внепроизводственным.

  • 8. По целесообразности использования или расходования:
    • • производительные (эффективные);
    • • непроизводительные (неэффективные).

Эффективные — производительные затраты, в результате которых получают доходы от реализации тех видов продукции, на чей выпуск были произведены эти затраты. Неэффективные — затраты непроизводительного характера, в результате которых не будут получены доходы, так как не будет произведен продукт. Неэффективные затраты относятся к потерям на производстве: потери от брака, простоев, недостачи и порча товарно-материальных ценностей и др. Обязательность выделения неэффективных затрат трактуется тем, чтобы не допустить проникновения потерь в планирование и нормирование. К первым можно отнести только те, которые объективно необходимы при данном уровне развития науки, техники, технологии, организации. Все остальные относятся к непроизводственным, неоправданным. При правильной организации технологического процесса непроизводственные затраты (потери от простоев, брака) могут быть устранены. Отличительной чертой непроизводственных расходов также является то, что их большая часть может быть восстановлена за счет виновных лиц или организаций.

Недостаток этого принципа группировки затрат: большая часть непроизводственных расходов в организациях не может быть восстановлена за счет виновных лиц, так как производство — это, как правило, сложный технологический процесс, в котором задействована большая группа участников различных структурных подразделений.

  • 9. По отношению к отчетному периоду или в зависимости от времени их возникновения и отнесения на себестоимость продукции:
    • • текущие;
    • • расходы будущего периода;
    • • предстоящие.

К текущим относятся расходы, обусловленные фактами хозяйственной жизни текущего отчетного периода. Они принесли доход в настоящем и потеряли способность приносить доход в будущем. Такие расходы признаются в отчете о прибылях и убытках данного периода. Расходы будущего периода — это затраты, произведенные в текущем отчетном периоде, но подлежащие включению в себестоимость продукции, которая будет выпускаться в последующие отчетные периоды (например, расходы на освоение вводимых в эксплуатацию цехов, производств, на подготовку и освоение новых видов продукции на действующих предприятиях). Такие затраты должны принести доход в будущем. Предстоящие расходы — это расходы, признанные согласно учетной политике (методом начисления), но еще не произведенные. Иными словами, такие расходы еще не произведены организацией, но для правильного отражения фактической себестоимости они подлежат включению в затраты производства за данный отчетный период в плановом размере (расходы на оплату отпусков рабочих, выплату единовременного вознаграждения за выслугу лет и другие затраты, имеющие периодический характер).

Недостаток этого принципа группировки затрат: многие затраты в производственном процессе можно отнести к предстоящим расходам, но нельзя определить вероятность таких расходов.

  • 10. По объему учитываемых затрат:
    • • производственные;
    • • полные.

Производственная себестоимость включает производственные расходы, а полная себестоимость — также и общефирменные (постоянные) затраты. Производственные накладные расходы состоят из расходов по эксплуатации производственных машин и оборудования и цеховых расходов.

Наибольший удельный вес во всех расходах предприятий занимают затраты на производство продукции. Совокупность производственных затрат показывает, во что обходится предприятию изготовление выпускаемой продукции, т.е. составляет производственную себестоимость продукции. Компании производят также затраты по реализации (сбыту) продукции, т.е. осуществляют воспроизводственные, или коммерческие расходы (на транспортировку, упаковку, хранение, рекламу и др.).

Производственная себестоимость и коммерческие расходы составляют полную, или коммерческую, себестоимость продукции. Ее реальное определение на предприятии необходимо для:

  • • маркетинговых исследований и принятия на их основе решений о начале производства нового изделия с наименьшими затратами;
  • • определения степени влияния отдельных статей затрат на себестоимость продукции (работ, услуг);
  • • ценообразования;
  • • правильного определения финансовых результатов работы, а соответственно, и налогообложение прибыли.

Недостаток этого принципа группировки затрат: для эффективного управления себестоимостью продукции данный принцип группировки затрат не пригоден. Для того чтобы увеличить объем продукции, необходимо эффективно управлять и акцентировать внимание руководителей не только на производственных, но и на иных затратах.

  • 11. По времени (периодичности) возникновения:
    • • текущие;
    • • единовременные.

По периодичности возникновения Г.Г. Шильникова[1] подразделяет затраты на текущие и единовременные. Данная классификация предназначена для того, чтобы доля затрат, включаемая в себестоимость каждого периода, соответствовала количеству продукции, выпускаемой в этом периоде. Тем самым достигается выполнение требования своевременности бухгалтерского учета и допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

К текущим (т.е. постоянным) или имеющим частую (менее месяца) периодичность относятся производственные расходы. К единовременным (т.е. однократным или периодически производимым (с периодичностью более месяца)) — расходы, обеспечивающие процесс производства в течение длительного времени расходы на подготовку и освоение производства, расходы на текущий и капитальный ремонт основных средств (при неравномерности этих расходов в течение года) и др.

Недостаток этого принципа группировки затрат: исходя из принципа данной классификации единовременные затраты могут не относятся к производственному процессу и, как правило, возникают периодически.

  • 12. По отношению к готовому продукту:
    • • затраты на незавершенное производство;
    • • затраты на готовый продукт.

По отношению к готовому продукту затраты подразделяются на затраты на готовый продукт и затраты в незавершенном производстве, что очень важно в оценке деятельности организации.

Недостаток этого принципа группировки затрат: деление затрат на затраты на незавершенное производство и затраты на готовый продукт имеет различие в характере организации производства и управления и с механизмом калькулирования и распределения затрат между отдельными видами продукции непосредственно не увязано.

  • [1] Шильникова Г.Г. Финансовый и управленческий учет: учеб, пособие для вузов. Иркутск: Изд-во ИГЭА, 1997.
 
<<   СОДЕРЖАНИЕ   >>